Mandantenrundschreiben

Vor­schau auf die Steu­er­ter­mi­ne Dezem­ber 2025:

Fäl­lig­keit der Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge Novem­ber 2025

Die Bei­trä­ge sind in vor­aus­sicht­li­cher Höhe der Bei­trags­schuld spä­tes­tens am dritt­letz­ten Ban­ken­ar­beits­tag eines Monats fäl­lig. Für Novem­ber ergibt sich dem­nach als Fäl­lig­keits­ter­min der 26.11.2025.

Vie­le Steu­er­pflich­ti­ge haben in den letz­ten Jah­ren die Erfah­rung gemacht, dass die Abga­be­fris­ten für Steu­er­erklä­run­gen immer stren­ger über­wacht wer­den. Beson­ders seit der Ein­füh­rung auto­ma­ti­scher Ver­spä­tungs­zu­schlä­ge in der Abga­ben­ord­nung (AO) stellt sich regel­mä­ßig die Fra­ge, ob und in wel­chem Umfang Frist­ver­län­ge­run­gen greifen. 

Dabei geht es oft um die Unter­schei­dung, ob eine Steu­er­erklä­rung von einem Ange­hö­ri­gen der steu­er­be­ra­ten­den Beru­fe erstellt wird und des­halb eine ver­län­ger­te Abga­be­frist nach § 149 Absatz 3 der Abga­ben­ord­nung (AO) gilt oder nicht. Der Streit ent­zün­det sich häu­fig an der Fra­ge, wann wirk­lich von einer Beauf­tra­gung gespro­chen wer­den kann. Mit die­ser Pro­ble­ma­tik hat­te sich das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg am 17.9.2024 unter dem Akten­zei­chen 8 K 8033/24 zu befassen.

Im kon­kre­ten Fall ver­wal­te­te die Klä­ge­rin als Kapi­tal­ge­sell­schaft eige­nes Ver­mö­gen. Haupt­ge­sell­schaf­te­rin war die Geschäfts­füh­re­rin, dane­ben hielt ihr Ehe­mann, ein Rechts­an­walt, einen klei­nen Anteil. Zunächst war eine Steu­er­be­ra­te­rin für die Gesell­schaft tätig und über­nahm die Erstel­lung der Erklä­run­gen. Im Jahr 2023 teil­te die Gesell­schaft dem Finanz­amt jedoch mit, dass die­se Bera­te­rin nicht mehr beauf­tragt sei. Die Steu­er­erklä­run­gen für 2021 wur­den schließ­lich erst am 17.9.2023 ein­ge­reicht. Das Finanz­amt setz­te des­halb Ver­spä­tungs­zu­schlä­ge für Kör­per­schaft­steu­er, Gewer­be­steu­er­mess­be­trag und Umsatz­steu­er fest. Es ver­wies dar­auf, dass die regu­lä­re Abga­be­frist für nicht bera­te­ne Steu­er­pflich­ti­ge am 31.10.2022 geen­det habe. Die Klä­ge­rin wand­te dage­gen ein, dass sie durch den mit­be­tei­lig­ten Rechts­an­walt ver­tre­ten sei und des­halb die ver­län­ger­te Abga­be­frist für bera­te­ne Steu­er­pflich­ti­ge gel­te. Zudem ver­wies sie auf die coro­nabe­ding­ten Son­der­re­ge­lun­gen, nach denen die Frist auf den 31.8.2023 ver­län­gert wor­den war. Da die Abga­be nur kur­ze Zeit spä­ter erfolgt sei, dürf­ten kei­ne Zuschlä­ge fest­ge­setzt werden.

Das Finanz­amt sah dies erwar­tungs­ge­mäß anders. Es ver­lang­te einen Nach­weis der anwalt­li­chen Bevoll­mäch­ti­gung, der zunächst nicht vor­ge­legt wur­de. Aus sei­ner Sicht war der Ehe­mann nicht im Rah­men einer ordent­li­chen Beauf­tra­gung nach § 149 Absatz 3 AO tätig, son­dern ledig­lich als Gesell­schaf­ter und Ehe­mann der Geschäfts­füh­re­rin. Des­halb habe er nicht als typi­scher exter­ner Bera­ter gegol­ten. Auch die Ver­län­ge­run­gen durch die Coro­na-Steu­er­hil­fe­ge­set­ze sei­en gesetz­lich fest­ge­legt und kei­ne indi­vi­du­el­le Frist­ver­län­ge­rung durch die Behörde.

Das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg gab der Kla­ge nur teil­wei­se statt. Für die Kör­per­schaft­steu­er blieb es bei dem Ver­spä­tungs­zu­schlag. Nach Auf­fas­sung der Rich­ter han­delt es sich hier um einen zwin­gen­den Zuschlag nach § 152 Absatz 2 Num­mer 1 AO. Denn die Erklä­rung wur­de nach Ablauf der ver­län­ger­ten Frist von 20 Mona­ten abge­ge­ben, die für 2021 auf­grund der Son­der­re­ge­lung in Art. 97 § 36 des Ein­füh­rungs­ge­set­zes zur Abga­ben­ord­nung (EGAO) galt. Selbst wenn man einen Bera­ter­fall anneh­men wür­de, war die Abga­be am 17.9.2023 ver­spä­tet, da die Frist am 31.8.2023 ende­te. Außer­dem lag kei­ne Rück­aus­nah­me nach § 152 Absatz 3 AO vor, weil weder eine Frist­ver­län­ge­rung durch das Finanz­amt gewährt noch die Steu­er auf null fest­ge­setzt wurde.

Anders beur­teil­te das Gericht die Zuschlä­ge zur Umsatz­steu­er und zum Gewer­be­steu­er­mess­be­trag. Hier lag ent­we­der eine Steu­er von null oder ein Erstat­tungs­be­trag vor. In sol­chen Fäl­len sieht § 152 Absatz 3 AO vor, dass es nicht zu einem zwin­gen­den Zuschlag kommt, son­dern die Behör­de Ermes­sen aus­üben muss. Die­ses Ermes­sen hat­te das Finanz­amt jedoch gar nicht geprüft, son­dern pau­schal Zuschlä­ge fest­ge­setzt. Das wer­te­te das Gericht als Ermes­sens­aus­fall. Die Beschei­de waren des­halb rechts­wid­rig und aufzuheben.

Beson­de­re Bedeu­tung hat das Urteil in Bezug auf die Aus­le­gung von § 149 Absatz 3 AO. Das Gericht stell­te klar, dass nicht jede Bevoll­mäch­ti­gung aus­reicht, um die ver­län­ger­te Frist in Anspruch neh­men zu kön­nen. Ent­schei­dend ist, dass ein ech­ter Auf­trag zur Erstel­lung der Steu­er­erklä­rung an einen Ange­hö­ri­gen der steu­er­be­ra­ten­den Beru­fe erteilt wird. Han­delt eine Per­son ledig­lich in eige­ner Sache oder als Gesell­schaf­ter, wie hier der Rechts­an­walt-Ehe­mann, reicht dies nicht aus. Sinn und Zweck der Norm ist es, die Arbeits­be­las­tung der­je­ni­gen zu ent­zer­ren, die für vie­le Man­dan­ten tätig sind. Daher fal­len nur die klas­si­schen »pro­fes­sio­nel­len Erklä­rer« unter die Sonderregelung.

Das Gericht wider­sprach damit aus­drück­lich einer ande­ren Auf­fas­sung, die das Schles­wig-Hol­stei­ni­sche Finanz­ge­richt am 15.12.2023 unter dem Akten­zei­chen 3 K 88/22 ver­tre­ten hat­te. Dort war man davon aus­ge­gan­gen, dass die coro­nabe­ding­ten Frist­ver­län­ge­run­gen wie behörd­li­che Ver­län­ge­run­gen nach § 109 AO zu behan­deln sind. Das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg folg­te die­ser Ansicht nicht, da es sich um eine gesetz­li­che Maß­nah­me han­del­te und nicht um eine Ermes­sens­ent­schei­dung der Behörde.

Gesund­heits­kos­ten spie­len im Steu­er­recht eine beson­de­re Rol­le, weil sie unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen berück­sich­tigt wer­den kön­nen. Damit las­sen sich steu­er­li­che Nach­tei­le abmil­dern, die durch Krank­heits- oder Behand­lungs­kos­ten ent­ste­hen. Der Gesetz­ge­ber hat die­se Mög­lich­keit geschaf­fen, weil Krank­heits­kos­ten im Gegen­satz zu nor­ma­len Lebens­hal­tungs­kos­ten oft unver­meid­bar und mit erheb­li­chen finan­zi­el­len Belas­tun­gen ver­bun­den sind. Aller­dings legt das Gesetz enge Maß­stä­be an, wann eine Aus­ga­be als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung aner­kannt wird, und unter­schei­det strikt zwi­schen zwin­gend not­wen­di­gen Krank­heits­kos­ten und Auf­wen­dun­gen, die eher in den Bereich der pri­va­ten Lebens­füh­rung fallen.

In dem nun ent­schie­de­nen Fall war die Klä­ge­rin kör­per­lich beein­träch­tigt und litt an schmerz­haf­ten Bewe­gungs­ein­schrän­kun­gen. Zur Behand­lung erhielt sie im Jahr 2018 ein ärzt­lich ver­ord­ne­tes Funk­ti­ons­trai­ning in Form von Was­ser­gym­nas­tik. Die Kran­ken­kas­se über­nahm hier­für die Kos­ten. Zunächst führ­te sie das Trai­ning bei einem Kneipp-Ver­ein durch, konn­te dort jedoch auf­grund ihrer pri­va­ten und beruf­li­chen Ver­pflich­tun­gen nur sams­tags teil­neh­men. Des­halb wech­sel­te sie zu einem nahe­ge­le­ge­nen Fit­ness­stu­dio, das zeit­lich fle­xi­ble­re Kur­se anbot. Die Kur­se wur­den von qua­li­fi­zier­ten Übungs­lei­tern im Rah­men des Reha­bi­li­ta­ti­ons­sports durch­ge­führt. Vor­aus­set­zung für die Teil­nah­me war jedoch eine Mit­glied­schaft sowohl im Fit­ness­stu­dio als auch in einem wei­te­ren Ver­ein sowie der Erwerb eines Grund­mo­duls, das unter ande­rem die Nut­zung des Schwimm­bads und der Sau­na beinhal­te­te. Wäh­rend die Kran­ken­kas­se die Kos­ten des eigent­li­chen Funk­ti­ons­trai­nings über­nahm, muss­te die Klä­ge­rin die Mit­glieds­bei­trä­ge und das Grund­mo­dul selbst zah­len. Die­se mach­te sie in ihrer Steu­er­erklä­rung als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen geltend.

Das Finanz­amt erkann­te die­se Auf­wen­dun­gen nicht an. Das Finanz­ge­richt Nie­der­sach­sen gab der Klä­ge­rin nur teil­wei­se Recht: Fahrt­kos­ten zum Trai­ning und Mit­glieds­bei­trä­ge für den Ver­ein wur­den berück­sich­tigt, nicht jedoch die Kos­ten für die Mit­glied­schaft im Fit­ness­stu­dio und das Grund­mo­dul. Dage­gen leg­te die Klä­ge­rin Revi­si­on ein. Sie argu­men­tier­te, dass sie die Mit­glied­schaft zwin­gend habe ein­ge­hen müs­sen, um das ärzt­lich ver­ord­ne­te Funk­ti­ons­trai­ning wahr­neh­men zu kön­nen. Das Finanz­amt hielt dage­gen, dass es sich nicht um zwangs­läu­fi­ge Krank­heits­kos­ten, son­dern um frei­wil­li­ge Auf­wen­dun­gen der Lebens­füh­rung handele.

Die obers­ten Finanz­rich­ter ent­schie­den am 21.11.2024 unter dem Akten­zei­chen VI R 1/23, dass die Revi­si­on unbe­grün­det ist. Sie bestä­tig­ten damit die Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts. Nach § 33 Absatz 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) sind außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen nur dann abzieh­bar, wenn dem Steu­er­pflich­ti­gen Auf­wen­dun­gen zwangs­läu­fig ent­ste­hen. Zwangs­läu­fig­keit liegt nur vor, wenn sich der Steu­er­pflich­ti­ge den Kos­ten aus recht­li­chen, tat­säch­li­chen oder sitt­li­chen Grün­den nicht ent­zie­hen kann. Krank­heits­kos­ten fal­len grund­sätz­lich dar­un­ter, aller­dings nur dann, wenn sie unmit­tel­bar der Hei­lung oder Lin­de­rung einer Krank­heit die­nen. Nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs han­delt es sich bei Fit­ness­stu­dio­bei­trä­gen nicht um Krank­heits­kos­ten, son­dern um all­ge­mei­ne Auf­wen­dun­gen für die Gesund­heit und das Wohl­be­fin­den. Die­se Leis­tun­gen wer­den auch von gesun­den Men­schen in Anspruch genom­men und sind daher den nicht abzugs­fä­hi­gen Lebens­hal­tungs­kos­ten nach § 12 Nr. 1 EStG zuzu­ord­nen. Der Umstand, dass die Klä­ge­rin für den Zugang zum Funk­ti­ons­trai­ning eine Mit­glied­schaft benö­tig­te, ändert dar­an nichts. Die­se Ent­schei­dung sei Fol­ge eines frei gewähl­ten Kon­sum­ver­hal­tens, nicht einer ech­ten Zwangs­la­ge. Zudem stand der Klä­ge­rin durch das Grund­mo­dul auch die Nut­zung von Schwimm­bad und Sau­na offen, unab­hän­gig davon, ob sie die­se tat­säch­lich genutzt hat.

Die steu­er­li­che Abzugs­fä­hig­keit von Schul­geld sorgt immer wie­der für Streit. Grund­sätz­lich ist im Ein­kom­men­steu­er­ge­setz (EStG) gere­gelt, dass Eltern einen Teil des Schul­gelds, das sie für ihre Kin­der an Pri­vat­schu­len zah­len, als Son­der­aus­ga­ben gel­tend machen kön­nen. Aller­dings gel­ten dafür lei­der enge Vor­aus­set­zun­gen: Die Schu­le muss in einem Mit­glieds­staat der Euro­päi­schen Uni­on oder im Euro­päi­schen Wirt­schafts­raum lie­gen und zu einem aner­kann­ten Schul­ab­schluss füh­ren. Schwie­ri­ger wird es, wenn Kin­der Schu­len außer­halb die­ses Bereichs besu­chen – etwa in der Schweiz. Dann stellt sich die Fra­ge, ob sich aus inter­na­tio­na­len Abkom­men eine Gleich­be­hand­lung ergibt.

In dem vom Finanz­ge­richt Müns­ter am 14.11.2024 unter dem Akten­zei­chen 8 K 2742/22 E ent­schie­de­nen Fall leb­te eine Fami­lie mit zwei Kin­dern in der Schweiz. Der Vater war deut­scher Staats­bür­ger und in Deutsch­land berufs­tä­tig. Sein Sohn besuch­te in der Schweiz eine pri­va­te Ein­rich­tung, die Kin­der­gar­ten- und Grund­schul­un­ter­richt anbot. Die Eltern zahl­ten dafür im Streit­jahr 2020 meh­re­re tau­send Fran­ken. In ihrer deut­schen Steu­er­erklä­rung mach­ten sie die­se Kos­ten als Schul­geld nach § 10 Absatz 1 Num­mer 9 EStG gel­tend. Das Finanz­amt lehn­te den Abzug ab und ver­wies dar­auf, dass die Schu­le nicht im EU- oder EWR-Raum bele­gen sei.

Der Vater hielt dies für unzu­läs­sig. Er ver­wies auf das Abkom­men über die Frei­zü­gig­keit zwi­schen der Euro­päi­schen Gemein­schaft und der Schweiz (FZA). Die­ses garan­tie­re eine Gleich­be­hand­lung und ver­bie­te steu­er­li­che Nach­tei­le, die allein durch die Aus­übung der Frei­zü­gig­keit ent­ste­hen. Er argu­men­tier­te, dass er das Schul­geld hät­te abset­zen kön­nen, wenn er mit sei­ner Fami­lie in Deutsch­land geblie­ben wäre. Dass er nun wegen des Umzugs in die Schweiz schlech­ter gestellt wer­de, ver­let­ze nach sei­ner Ansicht das FZA. Zudem sei die Ein­rich­tung kei­ne rei­ne Betreu­ung, son­dern eine Schu­le mit Lehr­plä­nen und Unter­richt in Deutsch, Fran­zö­sisch, Sport und Musik.

Das Finanz­amt hielt dage­gen, dass die Kos­ten selbst bei einem in Deutsch­land ansäs­si­gen Steu­er­pflich­ti­gen für den Besuch einer Schwei­zer Pri­vat­schu­le nicht abzieh­bar wären. Außer­dem sei der Sohn zum Zeit­punkt der Zah­lun­gen noch nicht in Deutsch­land schul­pflich­tig gewe­sen. Nach dem deut­schen Schul­ge­setz beginnt die Schul­pflicht mit dem sechs­ten Lebens­jahr. Daher hand­le es sich im Ergeb­nis um Auf­wen­dun­gen, die eher einem Kin­der­gar­ten­be­such ähnel­ten. Kin­der­be­treu­ungs­kos­ten sei­en zwar abzieh­bar, doch der Höchst­be­trag sei im Streit­fall bereits ausgeschöpft.

Das Finanz­ge­richt Müns­ter folg­te der Auf­fas­sung des Finanz­amts. Es stell­te klar, dass § 10 Absatz 1 Num­mer 9 EStG aus­drück­lich vor­aus­setzt, dass die Schu­le in einem EU- oder EWR-Staat liegt. Die Schweiz gehört nicht dazu. Auch aus dem Frei­zü­gig­keits­ab­kom­men ergibt sich nach Ansicht der Rich­ter kein Anspruch auf Gleich­be­hand­lung. Eine Benach­tei­li­gung durch den Wohn­sitz­wech­sel liegt nicht vor, da die Kos­ten auch in Deutsch­land nicht abzieh­bar gewe­sen wären. Aus­schlag­ge­bend ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, etwa im Urteil vom 16.11.2005 unter dem Akten­zei­chen XI R 79/03, dass Schul­geld­zah­lun­gen erst ab dem Beginn der öffent­lich-recht­li­chen Schul­pflicht zu berück­sich­ti­gen sind. Vor­her ste­hen regel­mä­ßig die Betreu­ung und nicht die schu­li­sche Aus­bil­dung im Vordergrund.

Die Rich­ter ver­wie­sen außer­dem dar­auf, dass Schul­geld in der Schweiz gene­rell nicht steu­er­lich abzugs­fä­hig ist. Wäre die Fami­lie aus­schließ­lich dort steu­er­pflich­tig, hät­te sich steu­er­lich eben­falls kein Vor­teil erge­ben. Es liegt daher kei­ne Ungleich­be­hand­lung vor, die das Frei­zü­gig­keits­ab­kom­men ver­hin­dern müss­te. Auch die von der Klä­ger­sei­te gestell­ten Beweis­an­trä­ge waren nach Ansicht des Gerichts nicht ent­schei­dungs­er­heb­lich, da es nicht um die Qua­li­tät oder Aner­ken­nung der Schu­le ging, son­dern um die grund­sätz­li­che Abzugs­fä­hig­keit der Kos­ten. Das Finanz­ge­richt ent­schied daher, dass die Zah­lun­gen nicht als Son­der­aus­ga­ben berück­sich­tigt wer­den dürfen. 

Die Fra­ge, ob die Über­tra­gung von Gesell­schafts­an­tei­len auf Mit­ar­bei­ter steu­er­lich als Arbeits­lohn anzu­se­hen ist, sorgt seit vie­len Jah­ren für Dis­kus­sio­nen. Denn für die Besteue­rung ist ent­schei­dend, ob ein Vor­teil als Gegen­leis­tung für die Arbeits­leis­tung gewährt wird oder ob er auf ande­ren Grün­den beruht. 

Gera­de bei der Unter­neh­mens­nach­fol­ge ist dies ein sen­si­bles The­ma: Vie­le Unter­neh­mer möch­ten die künf­ti­ge Lei­tung ihres Unter­neh­mens sichern, indem sie lang­jäh­ri­ge und bewähr­te Mit­ar­bei­ter am Unter­neh­men betei­li­gen. Das wirft die Fra­ge auf, ob die­se Über­tra­gun­gen ein Teil des Arbeits­lohns oder eine Maß­nah­me zur Siche­rung der Unter­neh­mens­fort­füh­rung sind.

Im vor­lie­gen­den Fall war die Klä­ge­rin seit vie­len Jah­ren bei einer GmbH im Bereich Ver­trieb und Per­so­nal beschäf­tigt. Die Gesell­schaft war von zwei Gesell­schaf­tern gegrün­det wor­den, die jeweils unge­fähr die Hälf­te des Stamm­ka­pi­tals hiel­ten. Als einer der bei­den Gesell­schaf­ter das 65. Lebens­jahr voll­endet hat­te, stell­te sich die Fra­ge der Nachfolgeregelung. 

In der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung im Jahr 2013 wur­de beschlos­sen, dass sowohl der Sohn der Gesell­schaf­ter als auch meh­re­re lei­ten­de Mit­ar­bei­ter Geschäfts­an­tei­le erhal­ten soll­ten. Ziel war es, den Fort­be­stand und die Wei­ter­ent­wick­lung des Unter­neh­mens sicher­zu­stel­len. Dabei war aus­drück­lich fest­ge­hal­ten, dass allein der Sohn die Lei­tung nicht über­neh­men konn­te, da ihm die not­wen­di­ge unter­neh­me­ri­sche Erfah­rung fehl­te. Des­halb soll­ten auch die in der Geschäfts­lei­tung täti­gen Mit­ar­bei­ter mit Antei­len aus­ge­stat­tet wer­den, um sie stär­ker in die Ver­ant­wor­tung einzubinden.

Im nota­ri­el­len Über­tra­gungs­ver­trag wur­den schließ­lich die Antei­le über­tra­gen. Die Klä­ge­rin erhielt eben­so wie drei wei­te­re lei­ten­de Mit­ar­bei­ter einen Anteil von jeweils 650 Euro am Stamm­ka­pi­tal. Der Sohn der Gesell­schaf­ter bekam den Groß­teil der Antei­le, aller­dings unter Nieß­brauchs­vor­be­halt. Beson­ders wich­tig ist, dass die Über­tra­gun­gen nicht an Bedin­gun­gen geknüpft waren. Es war weder ein Fort­be­stand des Arbeits­ver­hält­nis­ses Vor­aus­set­zung noch gab es eine Ver­pflich­tung zur wei­te­ren Mit­ar­beit. Ledig­lich für den Fall, dass die steu­er­li­chen Begüns­ti­gun­gen nach den §§ 13a, 13b und 19a des Erb­schaft­steu­er­ge­set­zes (ErbStG) nicht aner­kannt wür­den, ent­hielt der Ver­trag eine Rück­fall­klau­sel. Schon dies deu­te­te dar­auf hin, dass die Über­tra­gung nicht als Ver­gü­tung für Arbeit gedacht war, son­dern als Teil einer Nachfolgeregelung.

Das zustän­di­ge Finanz­amt bewer­te­te den Vor­gang nach einer Lohn­steu­er-Außen­prü­fung jedoch anders. Es sah in der unent­gelt­li­chen Über­tra­gung der Geschäfts­an­tei­le einen geld­wer­ten Vor­teil, der als Arbeits­lohn im Sin­ne des § 19 Absatz 1 Satz 1 Num­mer 1 Ein­kom­men­steu­er­ge­setz (EStG) zu erfas­sen sei. Der Wert der Antei­le sei daher als Ein­kom­men aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit zu ver­steu­ern. Der Ein­spruch der Klä­ge­rin gegen die­sen Steu­er­be­scheid blieb erfolg­los. Erst das Finanz­ge­richt des Lan­des Sach­sen-Anhalt ent­schied am 27.4.2022 unter dem Akten­zei­chen 3 K 161/21, dass kein Arbeits­lohn vor­lie­ge. Das Gericht stell­te fest, dass es sich bei der Über­tra­gung der Antei­le nicht um eine Gegen­leis­tung für die Arbeits­leis­tung der Klä­ge­rin han­del­te, son­dern um einen Vor­gang, der von der Siche­rung der Unter­neh­mens­nach­fol­ge geprägt war.

Das Finanz­amt akzep­tier­te die­se Ent­schei­dung nicht und leg­te Revi­si­on beim obers­ten Finanz­ge­richt ein. Es argu­men­tier­te, dass nach der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung auch Zuwen­dun­gen von Drit­ten als Arbeits­lohn zu behan­deln sei­en, wenn sie im Zusam­men­hang mit dem Arbeits­ver­hält­nis stün­den. Das obers­te Finanz­ge­richt befass­te sich am 20.11.2024 unter dem Akten­zei­chen VI R 21/22 erneut mit dem Fall und bestä­tig­te erfreu­li­cher­wei­se die Sicht­wei­se des Finanz­ge­richts. Die Rich­ter stell­ten klar, dass zwar der ver­bil­lig­te Erwerb von Gesell­schafts­an­tei­len grund­sätz­lich steu­er­pflich­ti­gen Arbeits­lohn dar­stel­len kann, wenn die­ser »für« die Arbeits­leis­tung gewährt wird. Im vor­lie­gen­den Fall sei das ent­schei­den­de Motiv für die Anteils­über­tra­gung aber nicht die Ver­gü­tung der Arbeits­leis­tung gewe­sen, son­dern die Siche­rung der Unter­neh­mens­nach­fol­ge. Dies zei­ge sich bereits im Pro­to­koll der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung, in dem die Nach­fol­ge­re­ge­lung als Grund genannt wur­de. Außer­dem spre­che die Rück­fall­klau­sel im Ver­trag, die aus­drück­lich auf die Begüns­ti­gun­gen des Erb­schaft­steu­er­rechts Bezug nahm, für die­ses Motiv.

Die Rich­ter wie­sen dar­auf hin, dass die Ein­bin­dung der erfah­re­nen Mit­ar­bei­ter in den Gesell­schaf­ter­kreis ein typi­sches Mit­tel sei, um die Unter­neh­mens­nach­fol­ge zu sichern. Die Über­tra­gung sei daher aus gesell­schafts­recht­li­chen und unter­neh­mens­stra­te­gi­schen Grün­den erfolgt, nicht als zusätz­li­che Ent­loh­nung. Dies zeig­te sich auch dar­an, dass die Antei­le unab­hän­gig von Gehalt und Beschäf­ti­gungs­dau­er gleich­mä­ßig auf die lei­ten­den Ange­stell­ten ver­teilt wur­den. Zudem wäre der ange­nom­me­ne Vor­teil im Ver­hält­nis zum bis­he­ri­gen Arbeits­lohn so hoch gewe­sen, dass er nicht als Ent­gelt für die bis­he­ri­ge Tätig­keit erklär­bar war. Auch die Tat­sa­che, dass die Über­tra­gung nicht an den Fort­be­stand des Arbeits­ver­hält­nis­ses gebun­den war, sprach gegen die Annah­me von Arbeitslohn.

Damit stell­ten die obers­ten Finanz­rich­ter klar, dass die Über­tra­gung von Gesell­schafts­an­tei­len im Rah­men einer Nach­fol­ge­re­ge­lung nicht auto­ma­tisch zu steu­er­pflich­ti­gem Arbeits­lohn führt. Ent­schei­dend ist, ob die Zuwen­dung tat­säch­lich eine Gegen­leis­tung für die Arbeits­leis­tung ist oder ob sie aus ande­ren Moti­ven erfolgt. 

Für die Pra­xis bedeu­tet dies, dass Unter­neh­mer bei der Über­tra­gung von Gesell­schafts­an­tei­len im Rah­men der Nach­fol­ge zwar sorg­fäl­tig doku­men­tie­ren müs­sen, aus wel­chen Grün­den die Über­tra­gung erfolgt. Wenn erkenn­bar ist, dass es allein um die Unter­neh­mens­fort­füh­rung geht, liegt kein steu­er­pflich­ti­ger Arbeits­lohn vor.

Wenn Gesell­schaf­ter in eine GmbH Ver­mö­gen ein­brin­gen, stellt sich bei steu­er­li­chen Vor­gän­gen häu­fig die Fra­ge, ob und unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen sol­che Ein­la­gen oder spä­te­re Ver­än­de­run­gen in der Betei­li­gungs­struk­tur schen­kung­steu­er­lich rele­van­te Vor­gän­ge aus­lö­sen. Beson­ders bri­sant wird dies, wenn dis­quo­ta­le Ein­la­gen – also Bei­trä­ge, die nicht im Ver­hält­nis zur Betei­li­gung erfol­gen – geleis­tet wer­den und spä­ter ohne voll­stän­di­gen Aus­gleich auf ande­re Gesell­schaf­ter über­tra­gen wer­den. Ein sol­cher Fall wur­de durch das Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 19.6.2024 unter dem Akten­zei­chen II R 40/21 entschieden.

Dem Urteil lag fol­gen­der Sach­ver­halt zugrun­de: Ein Vater grün­de­te gemein­sam mit sei­nen bei­den Söh­nen eine GmbH, an der alle zu je einem Drit­tel betei­ligt waren. Die Sat­zung ent­hielt eine Öff­nungs­klau­sel, die es den Gesell­schaf­tern ermög­lich­te, abwei­chend von der Betei­li­gungs­quo­te über die Ver­tei­lung von Gewin­nen und Kapi­tal­rück­la­gen zu ent­schei­den. Die Gesell­schaf­ter beschlos­sen 2006, dass ein­ge­brach­tes Ver­mö­gen indi­vi­du­ell zuge­ord­net wer­den soll. Infol­ge die­ses Beschlus­ses leis­te­te der Vater in den fol­gen­den Jah­ren Bar- und Sach­leis­tun­gen im Umfang von ins­ge­samt 4,95 Mil­lio­nen Euro, die als »Kapi­tal­rück­la­ge V« ver­bucht wurden.

2012 wur­de das Stamm­ka­pi­tal der GmbH erhöht – aller­dings nur durch die bei­den Söh­ne, denen der Vater zuvor unent­gelt­lich Unter­neh­mens­be­tei­li­gun­gen über­tra­gen hat­te. Dabei wur­de die ursprüng­lich dis­quo­ta­le Kapi­tal­rück­la­ge plötz­lich den Gesell­schaf­tern quo­tal, also ent­spre­chend ihrer neu­en Betei­li­gungs­quo­te, zuge­wie­sen. Dies führ­te zu einer mas­si­ven Reduk­ti­on der rech­ne­ri­schen Betei­li­gung des Vaters an der Kapi­tal­rück­la­ge. Zwar wur­de ein monat­li­cher Aus­gleich ver­ein­bart, doch die­ser erfass­te nur einen Teil des ermit­tel­ten Wertverlusts.

Das Finanz­amt wer­te­te die­sen teil­wei­sen Ver­zicht des Vaters auf einen voll­stän­di­gen Aus­gleich als frei­ge­bi­ge Zuwen­dung im Sin­ne des § 7 Absatz 1 Num­mer 1 des Erb­schaft­steu­er- und Schen­kung­steu­er­ge­set­zes. Es setz­te gegen die Söh­ne Schen­kung­steu­er fest, da sie durch den For­de­rungs­ver­zicht des Vaters auf Kos­ten von des­sen Ver­mö­gen berei­chert wor­den sei­en. Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg hat­te die­ser Bewer­tung zunächst wider­spro­chen. Es war der Ansicht, dass durch die dis­quo­ta­len Ein­la­gen kei­ne indi­vi­du­el­le Berei­che­rung der Söh­ne erfolgt sei, da das Gesell­schafts­ver­mö­gen und ins­be­son­de­re die Kapi­tal­rück­la­ge stets der GmbH selbst zustehen.

Dem wider­spra­chen die obers­ten Finanz­rich­ter nun in ihrem Urteil. Der Bun­des­fi­nanz­hof stell­te klar, dass eine dis­quo­ta­le Zuwei­sung von Kapi­tal­rück­la­gen gesell­schafts­recht­lich zuläs­sig und steu­er­recht­lich anzu­er­ken­nen ist, wenn eine ent­spre­chen­de sat­zungs­mä­ßi­ge Grund­la­ge und ein wirk­sa­mer Gesell­schaf­ter­be­schluss vor­lie­gen – wie im vor­lie­gen­den Fall durch den Beschluss vom 1.7.2006. Die­ser Beschluss wur­de von allen Gesell­schaf­tern getra­gen und ent­sprach den Anfor­de­run­gen der Sat­zung, sodass er sowohl zivil­recht­lich als auch steu­er­lich wirk­sam war.

Der Ver­zicht des Vaters auf einen voll­stän­di­gen Aus­gleich sei­nes Wert­ver­lusts stellt nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs eine frei­ge­bi­ge Zuwen­dung dar. Der Bun­des­fi­nanz­hof beton­te, dass es genügt, wenn dem Zuwen­den­den die teil­wei­se Unent­gelt­lich­keit bewusst ist. Dies war nach den Fest­stel­lun­gen im nota­ri­el­len Ver­trag ein­deu­tig der Fall, da die Gesell­schaf­ter dar­in die ver­än­der­te Zuord­nung der Kapi­tal­rück­la­ge aus­drück­lich als »ver­bind­lich« aner­kann­ten. Dass der Vater sich bewusst auf einen nur teil­wei­sen Aus­gleich ein­ge­las­sen hat, wur­de als aus­rei­chen­des Indiz für den erfor­der­li­chen sub­jek­ti­ven Tat­be­stand gewertet.

Das obers­te Finanz­ge­richt hob damit das vor­he­ri­ge Urteil des Finanz­ge­richts auf und wies die Kla­ge des Soh­nes ab. Der Bescheid über die Fest­set­zung der Schen­kung­steu­er wur­de bestä­tigt. Die Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs ver­deut­licht, dass der steu­er­li­che Fokus bei Kapi­tal­maß­nah­men inner­halb von Fami­li­en­ge­sell­schaf­ten nicht allein auf die Ein­la­ge­hand­lun­gen, son­dern auch auf spä­te­re dis­quo­ta­le Umver­tei­lun­gen und die dar­aus resul­tie­ren­den Ver­mö­gens­ver­schie­bun­gen zu rich­ten ist. 

Bei der Grund­er­werb­steu­er kommt es immer wie­der zu Streit­fäl­len, wenn Antei­le an Gesell­schaf­ten über­tra­gen oder ver­ei­nigt wer­den. Das liegt dar­an, dass das Gesetz nicht nur den direk­ten Erwerb von Grund­stü­cken besteu­ert, son­dern auch bestimm­te gesell­schafts­recht­li­che Vor­gän­ge, die wirt­schaft­lich einem Grund­stücks­kauf gleich­kom­men (sol­len).

Beson­ders kom­pli­ziert wird es, wenn es um Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten geht. Hier stellt sich die Fra­ge, wie Befrei­ungs­vor­schrif­ten anzu­wen­den sind, wenn Gesell­schaf­ter mit­ein­an­der ver­wandt sind. Genau mit die­sem Pro­blem befass­te sich das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg in einer Ent­schei­dung vom 5.7.2024 unter dem Akten­zei­chen 5 K 2326/22.

Im ent­schie­de­nen Fall war ein Vater zusam­men mit sei­nen bei­den Söh­nen Gesell­schaf­ter einer Kom­man­dit­ge­sell­schaft. Zunächst hielt der Vater 50 Pro­zent und die Söh­ne jeweils 25 Pro­zent. Spä­ter erhöh­te sich der Anteil des Vaters auf 52,5 Pro­zent, die der Söh­ne ver­rin­ger­ten sich ent­spre­chend. Schließ­lich brach­te der Vater ein ihm allein gehö­ren­des Grund­stück in die Gesell­schaft ein. Im Gegen­zug erhielt er neue Gesell­schafts­rech­te, sodass er nun­mehr zu 97 Pro­zent betei­ligt war, wäh­rend die Söh­ne nur noch 1,5 Pro­zent hielten. 

Zum Ver­mö­gen der Gesell­schaft gehör­ten meh­re­re Eigen­tums­woh­nun­gen. Das Finanz­amt behan­del­te die­sen Vor­gang als steu­er­ba­ren Erwerb nach § 1 Absatz 3 Num­mer 1 des Grund­er­werb­steu­er­ge­set­zes (GrEStG). Es setz­te Grund­er­werb­steu­er fest und gewähr­te nur teil­wei­se eine Steu­er­be­frei­ung, da nach sei­ner Auf­fas­sung nur 50 Pro­zent der Antei­le unter die Befrei­ungs­vor­schrif­ten fal­len konnten.

Das Finanz­amt argu­men­tier­te, dass der Vater durch den Vor­gang 97 Pro­zent der Antei­le an der Gesell­schaft in sei­ner Hand ver­ei­nigt habe. Nur der Anteil, den er bereits zuvor beses­sen hat­te, kön­ne nach § 6 Absatz 2 GrEStG steu­er­frei blei­ben. Neu geschaf­fe­ne Antei­le aus der Kapi­tal­erhö­hung sei­en hin­ge­gen nicht von den Söh­nen auf den Vater über­tra­gen wor­den, son­dern ent­stan­den unmit­tel­bar beim Vater selbst. Daher feh­le es an einer Über­tra­gung, die für die Steu­er­be­frei­ung nach § 3 Num­mer 6 GrEStG erfor­der­lich sei. Die­se Vor­schrift befreit Grund­stücks­über­tra­gun­gen zwi­schen Ver­wand­ten in gera­der Linie von der Steu­er. Aus Sicht des Finanz­amts war eine sol­che Über­tra­gung hier aber nicht gegeben.

Der Vater hielt dem ent­ge­gen, dass es sich bei § 1 Absatz 3 GrEStG um einen Ersatz­tat­be­stand hand­le, der den wirt­schaft­li­chen Erwerb von Grund­stü­cken fin­giert. Ent­schei­dend sei nicht, ob recht­lich ein neu­er Anteil gebil­det wor­den sei, son­dern dass er die Grund­stü­cke wirt­schaft­lich von der Gesamt­hand­ge­sell­schaft erwor­ben habe. Nach stän­di­ger Recht­spre­chung ist bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten eine trans­pa­ren­te Betrach­tung gebo­ten. Das bedeu­tet, dass per­sön­li­che Eigen­schaf­ten der Gesell­schaf­ter, wie ein Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis, der Gesell­schaft zuge­rech­net wer­den. Da die Söh­ne ins­ge­samt zu 47,5 Pro­zent betei­ligt waren, müs­se die­ser Anteil zusätz­lich zur bereits aner­kann­ten Befrei­ung steu­er­frei gestellt wer­den. Der Vater ist schließ­lich in gera­der Linie mit den Söh­nen ver­wandt. Somit sei der gesam­te Erwerb bis auf einen gerin­gen Rest steuerfrei.

Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg gab dem Vater im Wesent­li­chen recht. Es stell­te klar, dass ein steu­er­ba­rer Erwerb nach § 1 Absatz 3 GrEStG oder nach § 1 Absatz 3a GrEStG vor­liegt. Bei­de Vor­schrif­ten erfas­sen Vor­gän­ge, bei denen jemand min­des­tens 90 Pro­zent der Antei­le an einer grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft hält. Das Gericht sah jedoch die Steu­er­be­frei­ung in viel grö­ße­rem Umfang als das Finanz­amt gege­ben. Nach § 6 Absatz 2 GrEStG sei der Erwerb des Vaters inso­weit steu­er­frei, wie er bereits zuvor betei­ligt war. Das waren 50 Pro­zent. Zusätz­lich müs­se aber § 3 Num­mer 6 GrEStG berück­sich­tigt wer­den. Die­se Vor­schrift gel­te auch bei fin­gier­ten Grund­stücks­er­wer­ben von einer Per­so­nen­ge­sell­schaft, wenn Gesell­schaf­ter in gera­der Linie mit­ein­an­der ver­wandt sind. Da die Söh­ne des Vaters mit zusam­men 47,5 Pro­zent betei­ligt waren, sei auch die­ser Anteil steu­er­frei. Ins­ge­samt sei­en daher 97,5 Pro­zent des Erwerbs von der Steu­er aus­ge­nom­men. Nur für die rest­li­chen 2,5 Pro­zent blieb die Steu­er bestehen.

Die Rich­ter begrün­de­ten ihre Ent­schei­dung mit der beson­de­ren Rechts­na­tur von Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten. Bei ihnen sind die Gesell­schaf­ter gesamt­hän­de­risch am Ver­mö­gen betei­ligt. Des­halb ist es gerecht­fer­tigt, per­sön­li­che Eigen­schaf­ten wie das Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis auf Gesell­schafts­ebe­ne zu berück­sich­ti­gen. Das Gericht ver­wies dabei auch auf die stän­di­ge Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, zum Bei­spiel das Urteil vom 11.6.2008 unter dem Akten­zei­chen II R 58/06, in dem die obers­ten Finanz­rich­ter die Zurech­nung von per­sön­li­chen Eigen­schaf­ten bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten bestä­tigt hatten. 

Eben­so beton­te das Gericht, dass § 1 Absatz 3 GrEStG kei­ne gesell­schafts­recht­li­chen Vor­gän­ge besteu­ern will, son­dern wirt­schaft­li­che Grund­stücks­er­wer­be, wie es der Bun­des­fi­nanz­hof schon in sei­nem Urteil vom 26.7.1995 unter dem Akten­zei­chen II R 68/92 her­aus­ge­stellt hatte.

Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg kam des­halb zu dem Ergeb­nis, dass der Erwerbs­vor­gang zu 97,5 Pro­zent steu­er­frei ist. Damit kor­ri­gier­te es die Auf­fas­sung des Finanz­amts, das ledig­lich eine hälf­ti­ge Befrei­ung zuge­las­sen hatte. 

Die erwei­ter­te Gewer­be­steu­er­kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 des Gewer­be­steu­er­ge­set­zes (GewStG) ist für vie­le Immo­bi­li­en­ge­sell­schaf­ten von gro­ßer Bedeu­tung. Sie soll sicher­stel­len, dass rei­ne Grund­stücks­ver­wal­tungs­ge­sell­schaf­ten, die nur eige­nen Grund­be­sitz ver­wal­ten und nut­zen, nicht mit Gewer­be­steu­er belas­tet wer­den. Auf die­se Wei­se wer­den sie gleich­ge­stellt mit Ein­zel­per­so­nen oder Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, die durch ihre Rechts­form ohne­hin kei­ner Gewer­be­steu­er­pflicht unterliegen. 

Die Rege­lung ist jedoch eng gefasst: Die Gesell­schaft darf aus­schließ­lich eige­nen Grund­be­sitz ver­wal­ten und nut­zen, und die­se Tätig­keit muss sich über den gesam­ten Erhe­bungs­zeit­raum erstre­cken. Ob vor­be­rei­ten­de Hand­lun­gen bereits genü­gen oder ob das wirt­schaft­li­che Eigen­tum an den Grund­stü­cken tat­säch­lich vor­lie­gen muss, war im ent­schie­de­nen Fall streitig.

Im Mit­tel­punkt stand eine Immo­bi­li­en-GmbH, die Ende 2018 gegrün­det wur­de und im Novem­ber des­sel­ben Jah­res meh­re­re Objek­te erwarb. Der Über­gang von Besitz, Gefahr, Nut­zen und Las­ten erfolg­te jedoch erst im Mai 2019. Schon vor die­sem Zeit­punkt hat­te die Gesell­schaft begon­nen, mit Ban­ken über die Finan­zie­rung zu ver­han­deln, Archi­tek­ten mit Umnut­zungs­pla­nun­gen zu beauf­tra­gen und mit poten­zi­el­len Mie­tern zu spre­chen. Nach ihrer Auf­fas­sung stell­te dies bereits eine Ver­wal­tung und Nut­zung eige­nen Grund­be­sit­zes dar. Sie argu­men­tier­te zudem, dass sie die Objek­te ursprüng­lich lang­fris­tig hal­ten und ver­mie­ten woll­te und die Ver­äu­ße­rung spä­ter ledig­lich eine Reak­ti­on auf die Markt­la­ge gewe­sen sei. Des­halb bean­trag­te sie für das Jahr 2019 die erwei­ter­te Gewerbesteuerkürzung.

Das Finanz­amt lehn­te dies ab. Es stell­te dar­auf ab, dass die Klä­ge­rin wäh­rend der ers­ten vier Mona­te des Jah­res 2019 noch kei­nen eige­nen Grund­be­sitz genutzt habe, weil das wirt­schaft­li­che Eigen­tum erst mit dem Las­ten­wech­sel im Mai über­ging. Tätig­kei­ten im Vor­feld, wie die Bean­tra­gung von Geneh­mi­gun­gen oder Ver­trags­ver­hand­lun­gen, sei­en nach der höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung noch kei­ne »Ver­wal­tung und Nut­zung« im Sin­ne des Geset­zes. Zudem wies die Behör­de auf die hohen Ver­kaufs­zah­len hin, die für einen gewerb­li­chen Grund­stücks­han­del sprächen.

Das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg ent­schied am 5.11.2024 unter dem Akten­zei­chen 8 K 8179/22, dass die Kla­ge unbe­grün­det ist. Die Rich­ter beton­ten, dass der Begriff der Aus­schließ­lich­keit in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG qua­li­ta­tiv, quan­ti­ta­tiv und auch zeit­lich zu ver­ste­hen ist. In zeit­li­cher Hin­sicht bedeu­tet das, dass die Grund­stücks­ver­wal­tung über den gesam­ten Erhe­bungs­zeit­raum hin­weg statt­fin­den muss. Eine zeit­an­tei­li­ge Begüns­ti­gung kennt das Gesetz nicht. Da die Klä­ge­rin bis Mai 2019 über­haupt kei­nen eige­nen Grund­be­sitz genutzt hat, konn­te sie die Vor­aus­set­zun­gen nicht erfül­len. Die vor­be­rei­ten­den Maß­nah­men stell­ten kei­ne Frucht­zie­hung aus eige­nem Grund­be­sitz dar. Erst mit dem Über­gang des wirt­schaft­li­chen Eigen­tums begann die Ver­wal­tung und Nut­zung, sodass die Anfor­de­run­gen des Geset­zes für meh­re­re Mona­te nicht ein­ge­hal­ten waren.

Zur Stüt­zung die­ser Argu­men­ta­ti­on ver­wies das Gericht auf zahl­rei­che Ent­schei­dun­gen des obers­ten Finanz­ge­richts. So wur­de bereits im Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 26.2.2014 unter dem Akten­zei­chen I R 6/13 betont, dass vor­be­rei­ten­de Hand­lun­gen kei­ne Nut­zung dar­stel­len. Auch im Beschluss des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 27.10.2021 unter dem Akten­zei­chen III R 7/19 wur­de her­vor­ge­ho­ben, dass die erwei­ter­te Kür­zung nicht gewährt wird, wenn die Grund­stücks­ver­wal­tung nur einen Teil des Jah­res statt­ge­fun­den hat. Eben­so hat­te das obers­te Finanz­ge­richt in frü­he­ren Ent­schei­dun­gen, etwa im Urteil vom 20.1.1982 unter dem Akten­zei­chen I R 201/78, klar­ge­stellt, dass eine durch­gän­gi­ge Tätig­keit erfor­der­lich ist.

Das Finanz­ge­richt stell­te klar, dass es nicht ent­schei­dend ist, ob die Klä­ge­rin schon im Novem­ber 2018 Kauf­ver­trä­ge geschlos­sen und die Ver­wal­tungs­tä­tig­keit »ange­dacht« hat­te. Maß­geb­lich ist allein die tat­säch­li­che Nut­zung, die erst mit dem Eigen­tums­über­gang begann. Auch eine Beru­fung auf eine mög­li­che Ungleich­be­hand­lung gegen­über Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten half der Klä­ge­rin nicht. Das Gericht erklär­te, dass der Gesetz­ge­ber die engen Vor­aus­set­zun­gen bewusst gewählt hat und es kei­ne Aus­nah­men wegen Gering­fü­gig­keit gibt. Vier Mona­te ohne Nut­zung sei­en auch nicht als uner­heb­li­cher Zeit­raum anzu­se­hen. Damit blieb es bei der Ver­sa­gung der erwei­ter­ten Kürzung. 

Die steu­er­li­che För­de­rung von Neu­bau­ten im Rah­men der soge­nann­ten Wohn­ra­um­of­fen­si­ve beschäf­tigt vie­le Ver­mie­ter. Der Gesetz­ge­ber woll­te mit § 7b des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) Anrei­ze schaf­fen, damit mehr bezahl­ba­re Miet­woh­nun­gen ent­ste­hen. Umstrit­ten ist jedoch, ob auch der Abriss eines alten Hau­ses und der anschlie­ßen­de Neu­bau dar­un­ter­fällt. Genau damit hat­te sich das Finanz­ge­richt Köln im Urteil vom 12.9.2024 unter dem Akten­zei­chen 1 K 2206/21 zu befassen.

Im ent­schie­de­nen Fall ging es um ein Ein­fa­mi­li­en­haus aus den 1960er Jah­ren, das von den Klä­gern ver­mie­tet wur­de. Die Immo­bi­lie war zwar reno­vie­rungs­be­dürf­tig, aber noch bewohn­bar. Eine Kos­ten­schät­zung für eine umfas­sen­de Sanie­rung lag bei rund 106.000 Euro. Da das Ehe­paar die­se Sum­me im Ver­hält­nis zum Rest­wert des Gebäu­des für zu hoch hielt, kün­dig­te es den Mie­tern, setz­te nach einem Rechts­streit mit die­sen den Abriss durch und ließ 2020 ein neu­es Ein­fa­mi­li­en­haus auf dem Grund­stück errich­ten. Die Bau­kos­ten belie­fen sich auf über 300.000 Euro. In der Steu­er­erklä­rung für 2020 mach­ten die Eigen­tü­mer eine Son­der­ab­schrei­bung nach § 7b EStG in Höhe von rund 15.200 Euro gel­tend. Zur Begrün­dung tru­gen sie vor, dass durch den voll­stän­di­gen Abriss und den anschlie­ßen­den Neu­bau neu­er Wohn­raum geschaf­fen wor­den sei. Eine Sanie­rung sei nicht nur unwirt­schaft­lich, son­dern hät­te den Wohn­raum auch nicht dau­er­haft gesichert.

Das Finanz­amt ver­sag­te die Son­der­ab­schrei­bung. Zur Begrün­dung wur­de auf ein Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 27.1.1993 unter dem Akten­zei­chen IX R 97/88 ver­wie­sen. Danach ist nur die Schaf­fung zusätz­li­chen Wohn­raums begüns­tigt, nicht aber der Ersatz bereits vor­han­de­ner Woh­nun­gen. Ein blo­ßer Aus­tausch eines alten durch ein neu­es Haus erfül­le nicht den Zweck der Norm, die dar­auf aus­ge­rich­tet sei, den Woh­nungs­man­gel zu lin­dern. Gegen die­se Sicht­wei­se wehr­ten sich die Eigen­tü­mer mit dem Hin­weis, dass der Geset­zes­wort­laut ledig­lich von »neu­en« Woh­nun­gen spre­che, nicht aber das Erfor­der­nis des zusätz­li­chen Wohn­raums ent­hal­te. Außer­dem habe das Bun­des­fi­nanz­hof­ur­teil vom 19.5.1961 unter dem Akten­zei­chen VI 127/60 U eine Begüns­ti­gung nach Abriss und Neu­bau zuge­las­sen. Sie sahen sich daher im Recht, die För­de­rung in Anspruch zu nehmen.

Das Finanz­ge­richt Köln wies die Kla­ge jedoch lei­der ab. Nach Ansicht der Rich­ter ist § 7b EStG ein­deu­tig so aus­zu­le­gen, dass nur zusätz­li­cher Wohn­raum geför­dert wird. Der rei­ne Ersatz eines bestehen­den Hau­ses durch einen Neu­bau fällt nicht unter die Begüns­ti­gung. Das Gericht beton­te, dass der Gesetz­ge­ber mit der Wohn­ra­um­of­fen­si­ve gezielt mehr Woh­nun­gen schaf­fen woll­te. Es rei­che des­halb nicht aus, wenn ein altes Haus durch ein neu­es ersetzt wer­de. Ent­schei­dend sei nicht, dass zwi­schen Abriss und Neu­bau für eini­ge Mona­te kein Wohn­raum bestand, son­dern dass es im Ergeb­nis bei einer ein­zi­gen Wohn­ein­heit blieb. Eine quan­ti­ta­ti­ve Meh­rung habe nicht stattgefunden.

Die Rich­ter stütz­ten ihre Ent­schei­dung aus­drück­lich auf den För­de­rungs­zweck. Auch der bes­se­re ener­ge­ti­sche Stan­dard des Neu­baus ände­re nichts dar­an, dass kei­ne zusätz­li­che Woh­nung ent­stan­den sei. Damit unter­schei­de sich der Fall auch von der Rechts­la­ge der 1950er und 1960er Jah­re, als es noch um den Wie­der­auf­bau nach den Kriegs­zer­stö­run­gen ging. Dort hat­te der Bun­des­fi­nanz­hof Neu­bau­ten nach Abriss teil­wei­se geför­dert. Im aktu­el­len Fall sei das alte Haus aber kei­nes­wegs unbe­wohn­bar gewe­sen, sodass eine Sanie­rung ohne wei­te­res mög­lich gewe­sen wäre.

Nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts liegt damit kei­ne »neue, bis­her nicht vor­han­de­ne Woh­nung« im Sin­ne von § 7b EStG vor. Die Son­der­ab­schrei­bung konn­te des­halb nicht gewährt wer­den. Die Revi­si­on wur­de aller­dings zuge­las­sen, sodass nun der Bun­des­fi­nanz­hof unter dem Akten­zei­chen IX R 24/24 klä­ren wird, ob Ersatz­neu­bau­ten grund­sätz­lich von der steu­er­li­chen För­de­rung aus­ge­schlos­sen bleiben.