Mandantenrundschreiben2018-02-26T13:28:25+00:00

Mandantenbrief Oktober 2021

Word-DateiVor­he­ri­ger Mandantenbrief

11.10. Umsatz­steu­er
Lohn­steu­er
Kir­chen­steu­er zur Lohnsteuer
Die drei­tä­gi­ge Zah­lungs­schon­frist endet am 14.10. für den Ein­gang der Zah­lung. Die­se Frist gilt nicht für die Bar­zah­lung und die Zah­lung per Scheck.

Zah­lun­gen per Scheck gel­ten erst drei Tage nach Ein­gang des Schecks bei der Finanz­be­hör­de (Gewer­be­steu­er und Grund­steu­er: bei der Gemein­de- oder Stadt­kas­se) als recht­zei­tig geleis­tet. Um Säum­nis­zu­schlä­ge zu ver­mei­den, muss der Scheck spä­tes­tens drei Tage vor dem Fäl­lig­keits­tag vorliegen.

Alle Anga­ben ohne Gewähr

Vor­schau auf die Steu­er­ter­mi­ne Okto­ber 2021:


10.11. Umsatz­steu­er
Lohn­steu­er
Kir­chen­steu­er zur Lohnsteuer
Die drei­tä­gi­ge Zah­lungs­schon­frist endet am 15.11. für den Ein­gang der Zah­lung. Die­se Frist gilt nicht für die Bar­zah­lung und die Zah­lung per Scheck. 
15.11. Gewer­be­steu­er
Grund­steu­er
Die drei­tä­gi­ge Zah­lungs­schon­frist endet am 18.11. für den Ein­gang der Zah­lung. Die­se Frist gilt nicht für die Bar­zah­lung und die Zah­lung per Scheck.

Zah­lun­gen per Scheck gel­ten erst drei Tage nach Ein­gang des Schecks bei der Finanz­be­hör­de (Gewer­be­steu­er und Grund­steu­er: bei der Gemein­de- oder Stadt­kas­se) als recht­zei­tig geleis­tet. Um Säum­nis­zu­schlä­ge zu ver­mei­den, muss der Scheck spä­tes­tens drei Tage vor dem Fäl­lig­keits­tag vorliegen.

Alle Anga­ben ohne Gewähr

Fäl­lig­keit der Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge Okto­ber 2021:


Die Bei­trä­ge sind in vor­aus­sicht­li­cher Höhe der Bei­trags­schuld spä­tes­tens am dritt­letz­ten Ban­ken­ar­beits­tag eines Monats fäl­lig. Für Okto­ber ergibt sich dem­nach als Fäl­lig­keits­ter­min der 27.10.2021.







Inhalt:




  1. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Rück­zah­lung von Erstat­tungs­zin­sen als nega­ti­ve Ein­nah­me aus Kapitalvermögen?
  2. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Steu­er­ermä­ßi­gung für haus­halts­na­he Dienst­leis­tun­gen bei Inan­spruch­nah­me eines Hausnotrufsystems
  3. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag beim Kauf eines Mit­un­ter­neh­mer­an­teils hin­sicht­lich der Wirt­schafts­gü­ter im Gesamthandsvermögen
  4. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Abzug von Bewirtungskosten 
  5. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Pri­va­tes Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft beim häus­li­chen Arbeitszimmer?
  6. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Zur wirk­sa­men Ein­spruchs­rück­nah­me am Tag der Bekannt­ga­be der ver­bö­sern­den Ein­spruchs­ent­schei­dung (außer­halb der Drei-Tages-Fiktion)
  7. Für Erben: Begüns­ti­gungs­trans­fer auch bei Erbaus­ein­an­der­set­zung außer­halb von sechs Monaten
  8. Für Immo­bi­li­en­be­sit­zer: Pri­va­tes Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft bei Zwangsversteigerung
  9. Für Ver­mie­ter: Ver­lus­te aus einem Zins-Wäh­rungs­swap nach erst­in­stanz­li­cher Mei­nung kei­ne Wer­bungs­kos­ten bei Ver­mie­tung und Verpachtung 
  10. Für Gesell­schaf­ter: Abgel­tungs­teu­er­satz oder tarif­li­che Besteue­rung bei Dar­le­hen an aus­län­di­sche Kapitalgesellschaften



1. Für alle Steuerpflichtigen: Rückzahlung von Erstattungszinsen als negative Einnahme aus Kapitalvermögen?


Mit Urteil vom 13.3.2020 ver­tritt das Finanz­ge­richt Müns­ter unter dem Akten­zei­chen 14 K 2712/16 die Auf­fas­sung, dass die Rück­zah­lung bereits ver­ein­nahm­ter und ver­steu­er­ter Erstat­tungs­zin­sen nur dann als nega­ti­ve Ein­nah­me des Steu­er­pflich­ti­gen aus Kapi­tal­ver­mö­gen ange­se­hen wer­den kann, wenn die gegen­läu­fi­ge Zins­be­rech­nung auf den­sel­ben Betrag und den­sel­ben Zins­zah­lungs­zeit­raum entfällt.


Zur Begrün­dung die­ser Auf­fas­sung führt das Finanz­ge­richt Müns­ter wie folgt aus: Zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen gehö­ren Erträ­ge aus sons­ti­gen Kapi­tal­for­de­run­gen jeder Art, wenn die Rück­zah­lung des Kapi­tal­ver­mö­gens oder ein Ent­gelt für die Über­las­sung des Kapi­tal­ver­mö­gens zur Nut­zung zuge­sagt oder geleis­tet wor­den ist. Dies gilt auch dann, wenn die Höhe der Rück­zah­lung oder des Ent­gelts von einem unge­wis­sen Ereig­nis abhängt. Ent­spre­chend der aus­drück­li­chen Rege­lung in § 20 Abs. 1 Num­mer 7 Satz 3 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) gehö­ren auch Erstat­tungs­zin­sen auf Steu­er­erstat­tungs­for­de­run­gen zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen. Dem­ge­gen­über sind Nach­zah­lungs­zin­sen auf Steu­er­nach­for­de­rung als pri­vat ver­an­lass­te Schuld­zin­sen gemäß § 12 Num­mer 3 EStG ein­kom­men­steu­er­recht­lich voll­kom­men unerheblich.


Aber: Die Rück­zah­lung erhal­te­ner Erstat­tungs­zin­sen durch den Steu­er­pflich­ti­gen kann bei die­sem zu nega­ti­ven Ein­nah­men aus Kapi­tal­ver­mö­gen füh­ren. Aller­dings kön­nen nach der Auf­fas­sung des erst­in­stanz­li­chen Gerich­tes nicht in jeder durch eine Min­de­rung des bis­he­ri­gen Erstat­tungs­be­tra­ges aus­ge­lös­ten Rück­zah­lung von Zin­sen nega­ti­ve Ein­nah­men aus Kapi­tal­ver­mö­gen gese­hen wer­den. Der Grund: Nega­ti­ve Ein­nah­men sol­len nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs nur dann vor­lie­gen, wenn die Rück­zah­lung der Ein­nah­men durch das der Aus­zah­lung zugrun­de lie­gen­de Rechts­ver­hält­nis ver­an­lasst ist, mit­hin die aus die­sem Rechts­ver­hält­nis erziel­ten Ein­nah­men an den zuvor Zah­len­den zurück­er­stat­tet wer­den. Das erst­in­stanz­li­che Gericht ver­weist inso­weit auf das Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 16.6.2015 unter dem Akten­zei­chen IX R 26/14.


Die­se ein­kom­men­steu­er­recht­li­chen Kri­te­ri­en sind auch bei einer geän­der­ten Zins­fest­set­zung maß­geb­lich für die Beur­tei­lung, inwie­weit posi­ti­ve oder nega­ti­ve Ein­nah­men aus Kapi­tal­ver­mö­gen oder aber ein­kom­men­steu­er­recht­lich uner­heb­li­che Nach­zah­lungs­zin­sen vorliegen.


So ist aus­weis­lich der gesetz­li­chen Rege­lung in § 233 Abs. 5 Satz 1 der Abga­ben­ord­nung (AO) eine bis­he­ri­ge Zins­fest­set­zung zu ändern, wenn die Steu­er­fest­set­zung auf­ge­ho­ben, geän­dert oder nach § 229 AO berich­tigt wird. Maß­ge­bend für die Zins­be­rech­nung ist der Unter­schieds­be­trag zwi­schen der fest­ge­setz­ten Steu­er und der vor­her fest­ge­setz­ten Steu­er, jeweils ver­min­dert um die anzu­rech­nen­den Steu­er­ab­zugs­be­trä­ge und die anzu­rech­nen­de Kör­per­schaft­steu­er. Dem sich hier­nach erge­ben­den Zins­be­trag sind bis­her fest­zu­set­zen­de Zin­sen hin­zu­zu­rech­nen. Bei einem Unter­schieds­be­trag zuguns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen ent­fal­len dar­auf fest­ge­setz­te Zinsen.


In eine geän­der­te Zins­fest­set­zung flie­ßen also die bis­her fest­ge­setz­ten Zin­sen und die nach dem neu­en Unter­schieds­be­trag neu berech­ne­ten Zin­sen ein. Für die ein­kom­men­steu­er­recht­li­che Beur­tei­lung der auf­grund einer geän­der­ten Zins­fest­set­zung gezahl­ten Zin­sen kann es daher nicht dar­auf ankom­men, wel­cher Zins­be­trag abschlie­ßend fest­ge­setzt wor­den ist. Denn die­ser Zins­be­trag stellt einen Sal­do aus den bis­her fest­ge­setz­ten und den neu fest­ge­setz­ten Zin­sen dar, der für die ein­kom­men­steu­er­recht­li­che Beur­tei­lung unge­eig­net ist. Maß­geb­lich ist viel­mehr, ob und (wenn ja) inwie­weit es tat­säch­lich zu einer Rück­ab­wick­lung frü­he­rer Zins­zah­lun­gen kommt.


Eine Rück­ab­wick­lung frü­he­rer Zins­zah­lun­gen ist jedoch nur inso­weit der Fall, als die auf­grund einer geän­der­ten Zins­fest­set­zung von dem Steu­er­pflich­ti­gen gezahl­ten Zin­sen auf den­sel­ben Betrag und den­sel­ben Zeit­raum ent­fal­len, wie die auf­grund der vori­gen Zins­fest­set­zung an die Finanz­be­hör­de gezahl­ten Zin­sen. Nur inso­weit ist die Zah­lung der Zin­sen durch das der Aus­zah­lung von Erstat­tungs­zin­sen zugrun­de lie­gen­de Rechts­ver­hält­nis veranlasst.


Soweit hin­ge­gen kei­ne zeit­li­che betrags­mä­ßi­ge Über­schnei­dung der gegen­läu­fi­gen Zins­be­rech­nung vor­liegt, kommt es nicht zu einer Rück­zah­lung von Erstat­tungs­zin­sen, son­dern zu einer erst­ma­li­gen Zah­lung von Nach­zah­lungs­zin­sen. Die­se Auf­fas­sung der Müns­te­ra­ner Rich­ter stimmt dabei mit einem Urteil des Finanz­ge­richts Ham­burg vom 23.10.2003 unter dem Akten­zei­chen V 288/01 überein.


Exkurs:

Obwohl offen­sicht­lich das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Müns­ter Grün­de für die Zulas­sung der Revi­si­on nicht gese­hen hat, wur­de im vor­lie­gen­den Fall die Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de ein­ge­legt. Unter dem Akten­zei­chen VIII R 8/21 müs­sen die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik nun klä­ren, ob Rück­zah­lun­gen von Erstat­tungs­zin­sen nur dann nega­ti­ve Ein­nah­men aus Kapi­tal­ver­mö­gen sind, wenn die gegen­läu­fi­ge Zins­fest­set­zung auf den­sel­ben Unter­schieds­be­trag und den­sel­ben Zeit­raum entfällt. 




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2. Für alle Steuerpflichtigen: Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen bei Inanspruchnahme eines Hausnotrufsystems


Für die Inan­spruch­nah­me von haus­halts­na­hen Dienst­leis­tun­gen ermä­ßigt sich die tarif­li­che Ein­kom­men­steu­er auf Antrag um 20 %, maxi­mal jedoch 4.000 Euro, der Auf­wen­dun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen. Die Steu­er­ermä­ßi­gung kann nur in Anspruch genom­men wer­den, wenn die Dienst­leis­tung in einem in der Euro­päi­schen Uni­on oder dem euro­päi­schen Wirt­schafts­raum lie­gen­den Haus­halt des Steu­er­pflich­ti­gen erbracht wird.


Ob nun die Leis­tung im Haus­halt erbracht wird oder nicht, ist per­ma­nent Streit­punkt zwi­schen Steu­er­pflich­ti­gen der Finanz­ver­wal­tung. Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ist unter dem Begriff des Haus­halts die Wirt­schafts­füh­rung meh­re­rer (in einer Fami­lie) zusam­men­le­ben­der Per­so­nen oder einer ein­zel­nen Per­son zu ver­ste­hen. Das Wirt­schaf­ten im Haus­halt umfasst Tätig­kei­ten, die für die Haus­hal­tung oder die Haus­halts­mit­glie­der erbracht wer­den. Dazu gehö­ren Ein­kau­fen von Ver­brauchs­gü­tern, Zube­rei­tung von Mahl­zei­ten, Wäsche­pfle­ge, Rei­ni­gung und Pfle­ge der Räu­me, des Gar­tens und auch Pfle­ge, Ver­sor­gung und Betreu­ung von Kin­dern, alten und kran­ken Haus­halts­an­ge­hö­ri­gen. So hat es bereits der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner Ent­schei­dung vom 29.1.2009 unter dem Akten­zei­chen VI R 28/08 definiert.


Haus­halts­na­he Leis­tun­gen sind sol­che, die eine hin­rei­chen­de Nähe zur Haus­halts­füh­rung haben und damit im Zusam­men­hang ste­hen. Dazu gehö­ren Tätig­kei­ten, die gewöhn­lich durch Mit­glie­der des pri­va­ten Haus­halts oder ent­spre­chen­de Beschäf­tig­te erle­digt wer­den und in regel­mä­ßi­gen Abstän­den anfallen.


In einem Haus­halt wird die haus­halts­na­he Dienst­leis­tung erbracht, wenn sie im räum­li­chen Bereich des vor­han­de­nen Haus­halts geleis­tet wird. Der Begriff des Haus­halts ist dabei inso­weit räum­lich-funk­tio­nal aus­zu­le­gen, wie der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner Ent­schei­dung vom 1.2.2007 unter dem Akten­zei­chen VI R 77/05 dar­ge­legt hat.


Im vor­lie­gen­den Fall hat­te nun eine Steu­er­pflich­ti­ge, die allein in einer Ein­rich­tung des betreu­ten Woh­nens lebt, ein Haus­not­ruf­sys­tem in Anspruch genom­men. Die­ses umfass­te die Gerä­te­be­reit­stel­lung und eine 24-Stun­den-Ser­vice­zen­tra­le, nicht aber einen Sofort-Hel­fer-Ein­satz an ihrer Wohn­adres­se oder eine Pfle­ge- und Grund­ver­sor­gung. Daher stell­te die Finanz­ver­wal­tung die Fra­ge, ob die Leis­tung über­haupt im Haus­halt der Steu­er­pflich­ti­gen stattfindet.


Erfreu­li­cher­wei­se kommt das Säch­si­sche Finanz­ge­richt in sei­ner Ent­schei­dung vom 14.10.2020 unter dem Akten­zei­chen 2 K 323/20 zu dem Schluss, dass die Klä­ge­rin sehr wohl eine haus­halts­na­he Dienst­leis­tung Anspruch nimmt.


Dies begrün­den die Finanz­rich­ter wie folgt: Aus­weis­lich der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs in sei­ner Ent­schei­dung vom 3.9.2015 unter dem Akten­zei­chen VI R 18/14 sind Auf­wen­dun­gen für ein mit einer Betreu­ungs­pau­scha­le abge­gol­te­nes Not­ruf­sys­tem, durch das im Rah­men des betreu­ten Woh­nens in einer Senio­ren­re­si­denz Hil­fe­leis­tun­gen rund um die Uhr sicher­ge­stellt wer­den, bei der Steu­er­ermä­ßi­gung zu berücksichtigen. 


Danach stellt das Not­ruf­sys­tem die Ruf­be­reit­schaft für den Fall sicher, dass der Bewoh­ner sich in sei­ner Woh­nung auf­hält, um dort im Not- und sons­ti­gen Bedarfs­fall eine Hil­fe­leis­tung zu gewähr­leis­ten. Die Leis­tung wird mit­hin im räum­li­chen Bereich des Haus­halts erbracht und der Leis­tungs­er­folg tritt in der Woh­nung des Steu­er­pflich­ti­gen ein. 


Bei dem vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall lag eine Betreu­ungs­pau­scha­le vor, mit der das Not­ruf­sys­tem abge­gol­ten war. Dies ist eine haus­halts­na­he Dienst­leis­tung, denn durch die Ruf­be­reit­schaft wird sicher­ge­stellt, dass ein Bewoh­ner, der sich im räum­li­chen Bereich sei­nes im Rah­men des betreu­ten Woh­nens geführ­ten Haus­halts auf­hält, im Bedarfs­fall Hil­fe rufen kann. Eine sol­che Ruf­be­reit­schaft leis­ten näm­lich typi­scher­wei­se in einer Haus­halts­ge­mein­schaft zusam­men­le­ben­de Fami­li­en- oder sons­ti­ge Haus­halts­an­ge­hö­ri­ge und stel­len damit im räum­li­chen Bereich des Haus­halts sicher, dass kran­ke und alte Haus­halts­an­ge­hö­ri­ge im Bedarfs­fall auch tat­säch­lich Hil­fe erhalten.


In dem vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall war jedoch der Unter­schied, dass sich die Not­ruf­zen­tra­le in der vom dor­ti­gen Klä­ger bewohn­ten Senio­ren­re­si­denz befand, sodass die über das Not­ruf­sys­tem geru­fe­nen Pfle­ge­kräf­te inner­halb des Gebäu­des die jewei­li­ge Woh­nung der Bewoh­ner auf­su­chen konnten.


Im aktu­el­len Sach­ver­halt vor dem Säch­si­schen Finanz­ge­richt sieht die Sache jedoch anders aus. Die Not­ruf­zen­tra­le befin­det sich hier nicht in der räum­li­chen Nähe der Woh­nung der Klä­ge­rin. Gleich­wohl sind die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter des Säch­si­schen Finanz­ge­rich­tes der Mei­nung, dass die Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs auf den Streit­fall über­trag­bar ist. Als maß­geb­lich sehen sie inso­weit an, dass die Dienst­leis­tung, näm­lich das Rufen eines Not­diens­tes, in der Woh­nung der Klä­ge­rin statt­fin­det. Auch ein Bewoh­ner des Haus­hal­tes der Klä­ge­rin hät­te die­se erbrin­gen können. 


Für Alarm­über­wa­chungs­leis­tun­gen, bei denen eine Not­ruf­zen­tra­le kon­tak­tiert wird, wenn etwa ein Brand aus­bricht oder ein Ein­bruch ver­übt wird, ist die Annah­me einer haus­halts­na­hen Dienst­leis­tung zwar bereits durch das Finanz­ge­richt Ham­burg mit deren Ent­schei­dung vom 20.1.2009 unter dem Akten­zei­chen 3 K 245/08 ver­neint wor­den. Aller­dings erkennt das Säch­si­sche Finanz­ge­richt inso­weit unter­schied­li­che Dienst­leis­tun­gen, die auch eine ande­re Behand­lung recht­fer­ti­gen. Die Über­wa­chung einer Woh­nung im Hin­blick auf mög­li­che Ein­brü­che und/ oder Über­fäl­le sowie Brand- und Gas­aus­tritts­fäl­le wird nicht gewöhn­lich durch Mit­glie­der des pri­va­ten Haus­halts oder ent­spre­chen­de Beschäf­tig­te erle­digt. Der­ar­ti­ge Not­fäl­le tre­ten nicht in glei­cher Wei­se regel­mä­ßig ein, wie Fäl­le der Hilfs­be­dürf­tig­keit bei leich­ten Erkran­kun­gen älte­rer Per­so­nen, die sich in ihrem Haus­halt aufhalten.


Inso­weit kommt das Säch­si­sche Finanz­ge­richt zu dem Schluss: Nimmt die allein in einer Ein­rich­tung des betreu­ten Woh­nens leben­de Steu­er­pflich­ti­ge ein Haus­not­ruf­sys­tem in Anspruch, das die Gerä­te­be­reit­stel­lung und eine 24-Stun­den-Ser­vice­zen­tra­le, nicht aber einen Sofort-Hel­fer-Ein­satz an ihrer Wohn­adres­se oder eine Pfle­ge- und Grund­ver­sor­gung umfasst, steht ihr die Steu­er­ermä­ßi­gung für haus­halts­na­he Dienst­leis­tun­gen auch dann zu, wenn sich die Not­ruf­zen­tra­le außer­halb des Wohn­ge­bäu­des der Steu­er­pflich­ti­gen und damit nicht in räum­li­cher Nähe zu ihrer Woh­nung befindet.


Exkurs:

Erfreu­li­cher­wei­se waren die Rich­ter des Säch­si­schen Finanz­ge­richts sogar so von ihrer Ent­schei­dung über­zeugt, dass sie die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof nicht zuge­las­sen haben. Anschei­nend war damit jedoch die Finanz­ver­wal­tung nicht ein­ver­stan­den und hat die Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de ein­ge­legt. Unter dem Akten­zei­chen VI R 7/21 prüft der Bun­des­fi­nanz­hof aktu­ell die Frage.




Tipp:

Aus unse­rer Sicht ist nicht nur die Ent­schei­dung, son­dern auch ins­ge­samt die Argu­men­ta­ti­on des Säch­si­schen Finanz­ge­richts über­zeu­gend, sodass sich betrof­fe­ne Steu­er­pflich­ti­ge durch­aus an das Mus­ter­ver­fah­ren beim Bun­des­fi­nanz­hof anhän­gen sollten.




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3. Für alle Steuerpflichtigen: Investitionsabzugsbetrag beim Kauf eines Mitunternehmeranteils hinsichtlich der Wirtschaftsgüter im Gesamthandsvermögen


Aus­weis­lich der Rege­lung in § 7g Abs. 1 Satz 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) kön­nen Steu­er­pflich­ti­ge für die künf­ti­ge Anschaf­fung oder Her­stel­lung von abnutz­ba­ren beweg­li­chen Wirt­schafts­gü­tern des Anla­ge­ver­mö­gens, die min­des­tens bis zum Ende des dem Wirt­schafts­jahr der Anschaf­fung oder Her­stel­lung fol­gen­den Wirt­schafts­jah­res in einer inlän­di­schen Betriebs­stät­te des Betrie­bes aus­schließ­lich oder fast aus­schließ­lich betrieb­lich genutzt wer­den, bis zu 40 % der vor­aus­sicht­li­chen Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten gewinn­min­dernd abziehen.


Schon aus­weis­lich der gesetz­li­chen Rege­lung des § 7g Abs. 7 EStG ist die­se Vor­schrift auch bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten anzu­wen­den. Aller­dings fin­det die Anwen­dung dann mit der Maß­ga­be statt, dass an die Stel­le des Steu­er­pflich­ti­gen die Gesell­schaft tritt.


Vor die­sem Hin­ter­grund ist strit­tig, ob wegen eines beab­sich­tig­ten Erwerbs eines Mit­un­ter­neh­mer­an­teils ein Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag hin­sicht­lich der bereits zum Gesamt­hand­s­ver­mö­gen der Mit­un­ter­neh­mer­schaft gehö­ren­den Wirt­schafts­gü­ter gebil­det wer­den kann. 


Das Finanz­ge­richt Müns­ter kommt in sei­nem aktu­el­len Urteil vom 26.3.2021 unter dem Akten­zei­chen 4 K 1018/19 G, F zu dem Schluss, dass die Inan­spruch­nah­me eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­tra­ges bei beab­sich­tig­ter Anschaf­fung eines Anteils an einer Gesell­schaft bür­ger­li­chen Rech­tes für bereits im Gesell­schafts­ver­mö­gen befind­li­chen Wirt­schafts­gü­ter nicht zuläs­sig ist. Im Streit­fall sol­len die Vor­aus­set­zun­gen für einen sol­chen Abzug nicht vor­lie­gen, und zwar weder bezo­gen auf den Erwerb des Anteils an der Per­so­nen­ge­sell­schaft noch bezo­gen auf die bereits im Betrieb der Gesell­schaft des bür­ger­li­chen Rechts befind­li­chen Fotovoltaikanlagen.


Inso­weit argu­men­tiert das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Müns­ter: Bezo­gen auf den geplan­ten Erwerb der Antei­le an der Per­so­nen­ge­sell­schaft fehlt es bereits an der Anschaf­fung eines Wirt­schafts­gu­tes, da der ent­gelt­li­che Erwerb eines Mit­un­ter­neh­mer­an­teils an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft ein­kom­men­steu­er­recht­lich nicht als Erwerb des Gesell­schafts­an­teils als Wirt­schafts­gut, son­dern als Anschaf­fung von Antei­len an den ein­zel­nen zum Gesell­schafts­ver­mö­gen gehö­ren­den Wirt­schafts­gü­tern zu wer­ten ist. Dies hat unter ande­rem grund­le­gend der Gro­ße Senat in sei­nem Beschluss vom 25.2.1991 unter dem Akten­zei­chen GrS 7/89 festgelegt.


Der antei­li­ge Erwerb der ein­zel­nen bereits in der GbR befind­li­chen Wirt­schafts­gü­ter kann dage­gen auf­grund des Trans­pa­renz­prin­zips zwar als Anschaf­fung von (antei­li­gen) Wirt­schafts­gü­tern gese­hen wer­den, aller­dings fehlt es inso­weit dann aber an einer beab­sich­tig­ten Nut­zung in einem Betrieb.


Die Bil­dung eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­tra­ges setzt näm­lich aus­weis­lich der gesetz­li­chen Vor­schrift in § 7b Abs. 1 Satz 1 EStG vor­aus, dass das Wirt­schafts­gut im Betrieb des­je­ni­gen Steu­er­pflich­ti­gen genutzt wird, der die Anschaf­fung getä­tigt hat. Inso­weit war es schließ­lich gesetz­ge­be­ri­sche Inten­ti­on, durch die Schaf­fung des Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags die Inves­ti­ti­ons- und Inno­va­ti­ons­kraft von klei­ne­ren und mitt­le­ren Betrie­ben zu stär­ken, indem die­se Betrie­be eige­ne Mit­tel anspa­ren kön­nen, um ihnen die künf­ti­ge Finan­zie­rung zu erleich­tern. Dazu ist es erfor­der­lich, dass der Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag nur dem­je­ni­gen Betrieb zugu­te­kom­men soll, in dem das betref­fen­de Wirt­schafts­gut ange­schafft und spä­ter auch genutzt wer­den soll. Mit die­ser Inten­ti­on des Gesetz­ge­bers ist es nicht zu ver­ein­ba­ren, dass der Anschaf­fungs­vor­gang betriebs­un­ab­hän­gig beur­teilt wird.


Han­delt es sich bei dem Steu­er­pflich­ti­gen, der die Nut­zung des Wirt­schafts­gu­tes beab­sich­tigt, um eine Per­so­nen­ge­sell­schaft, sieht das Ein­kom­men­steu­er­ge­setz aus­drück­lich vor, dass auf die Per­so­nen­ge­sell­schaft und den von ihr geführ­ten Betrieb abge­stellt wird. Künf­ti­ge Anschaf­fun­gen für den Betrieb der Per­so­nen­ge­sell­schaft sind dabei sowohl im Gesamt­hand­s­ver­mö­gen als auch im Son­der­be­triebs­ver­mö­gen mög­lich. Soweit ein Gesell­schaf­ter gel­tend macht, sei­ner­seits in Zusam­men­hang mit sei­ner Betei­li­gung einer Per­so­nen­ge­sell­schaft Inves­ti­tio­nen geplant zu haben, setzt die Gewäh­rung eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­tra­ges immer vor­aus, dass die Per­so­nen­ge­sell­schaft die maß­geb­li­chen Vor­aus­set­zun­gen für einen Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag erfüllt. In dem Hal­ten der Betei­li­gung an der Per­so­nen­ge­sell­schaft selbst ist hin­ge­gen kein eigen­stän­di­ger Betrieb des Gesell­schaf­ters zu sehen. Der mit dem Erwerb von Antei­len an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft ein­her­ge­hen­de antei­li­ge Erwerb von bereits im Betriebs­ver­mö­gen der Gesell­schaft befind­li­chen Wirt­schafts­gü­tern recht­fer­tigt die Gel­tend­ma­chung eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags dem­nach nicht.


Beson­ders her­vor­zu­he­ben war im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren noch die Argu­men­ta­ti­on der kla­gen­den Steu­er­pflich­ti­gen, wonach die vor­ste­hend dar­ge­leg­te Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung und der Recht­spre­chung nicht mit dem Trans­pa­renz­prin­zip zu ver­ein­ba­ren sei. Immer­hin bedeu­tet das Trans­pa­renz­prin­zip, dass das Sub­jekt der Ein­kom­mens­be­steue­rung nicht die Per­so­nen­ge­sell­schaft selbst ist, son­dern die jewei­li­gen Gesell­schaf­ter. Den­noch resul­tiert dar­aus nicht, dass die Per­so­nen­ge­sell­schaft nicht die Vor­aus­set­zung für die Anschaf­fung des Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags erfül­len muss. Immer­hin ist näm­lich die Per­so­nen­ge­sell­schaft Sub­jekt der Gewinn­erzie­lung und Gewinn­ermitt­lung, wes­halb nicht aus­ge­schlos­sen ist, dass für Zwe­cke der Gewinn­ermitt­lung auf die Per­so­nen­ge­sell­schaft bzw. den von ihr geführ­ten Betrieb und nicht auf den ein­zel­nen Gesell­schaf­ter abzu­stel­len ist. Dies muss erst recht gel­ten, wenn wie vor­lie­gend das Gesetz, hier in § 7g Abs. 7 EStG, dies aus­drück­lich vorsieht.


Exkurs:

Im Ergeb­nis ist damit der Fall aber noch nicht abge­schlos­sen, da das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Müns­ter die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof zuge­las­sen hat. Der Grund: Tat­säch­lich ist die Fra­ge, ob die Gel­tend­ma­chung eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­tra­ges wegen des beab­sich­tig­ten Erwerbs von Antei­len an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft für sich bereits im Gesamt­hand­s­ver­mö­gen der Gesell­schaft befind­li­che Wirt­schafts­gü­ter mög­lich ist, bis­her noch nicht entschieden.

Inso­weit muss abschlie­ßend nun noch der Bun­des­fi­nanz­hof unter dem Akten­zei­chen IV R 11/21 klä­ren, ob bei einem (beab­sich­tig­ten) Erwerb eines Mit­un­ter­neh­mer­an­teils ein Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag hin­sicht­lich der bereits zum Gesamt­hand­s­ver­mö­gen der Mit­un­ter­neh­mer­schaft gehö­ren­den Wirt­schafts­gü­ter gebil­det wer­den kann.




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4. Für alle Steuerpflichtigen: Abzug von Bewirtungskosten 


Unter dem sper­ri­gen Titel ?Steu­er­li­che Aner­ken­nung von Auf­wen­dun­gen für die Bewir­tung von Per­so­nen aus geschäft­li­chem Anlass als Betriebs­aus­ga­ben? hat­te die Finanz­ver­wal­tung am 21.11.1994 einen ent­spre­chen­den Erlass in die Welt gesetzt. Mit Schrei­ben vom 30.6.2021 hat die Finanz­ver­wal­tung die­sen Erlass nun erneu­ert und zunächst ein­mal einen noch sper­ri­ge­ren Titel gefun­den. Die­ser lau­tet: ?Steu­er­li­che Aner­ken­nung von Auf­wen­dun­gen für die Bewir­tung von Per­so­nen aus geschäft­li­chem Anlass in einem Bewir­tungs­be­trieb als Betriebsausgaben?.


Bevor wir im Wei­te­ren den Inhalt der Ver­wal­tungs­an­wei­sung dar­le­gen, sei noch ein Wort zur zeit­li­chen Anwen­dungs­re­gel gesagt. Sofern näm­lich die Rege­lun­gen des Ver­wal­tungs­er­las­ses im Ver­gleich zu der dama­li­gen Rege­lung aus 1994 zu erhöh­ten Anfor­de­run­gen füh­ren, sind die­se ver­pflich­tend ab dem 1.7.2021 anzu­wen­den. Wohl­ge­merkt: Die Finanz­ver­wal­tung erlässt am 30.6.2021 eine Anwei­sung, wel­che bereits am nächs­ten Tag von den Steu­er­pflich­ti­gen befolgt wer­den soll. Dies allein ist schon ein gewal­ti­ges Unding!


Nun aber zum Inhalt der eigent­li­chen Ver­wal­tungs­an­wei­sung: Der Abzug von ange­mes­se­nen Bewir­tungs­auf­wen­dun­gen als Betriebs­aus­ga­be erfor­dert vom Steu­er­pflich­ti­gen einen schrift­li­chen Nach­weis über Ort, Tag, Teil­neh­mer und Anlass der Bewir­tung sowie die Höhe der Auf­wen­dun­gen. Die zum Nach­weis von Bewir­tungs­auf­wen­dun­gen erfor­der­li­chen schrift­li­chen Anga­ben müs­sen zeit­nah gemacht wer­den, wie der Bun­des­fi­nanz­hof bereits in sei­ner Ent­schei­dung vom 25.3.1988 unter dem Akten­zei­chen III R 96/85 her­aus­ge­ar­bei­tet hat. Zum Nach­weis wird regel­mä­ßig ein form­lo­ses Doku­ment, gemeint ist der Bewir­tungs­be­leg, erstellt. Die­ser Eigen­be­leg ist vom Steu­er­pflich­ti­gen zu unter­schrei­ben. Bei der Bewir­tung in einem Bewir­tungs­be­trieb ist zum Nach­weis die Rech­nung über die Bewir­tung bei­zu­fü­gen. Dabei genü­gen auf dem Eigen­be­leg Anga­ben zum Anlass und zu den Teil­neh­mern der Bewir­tung. Die Rech­nung muss, soweit im Fol­gen­den nichts Abwei­chen­des gere­gelt ist, den Anfor­de­run­gen einer Rech­nung nach § 14 des Umsatz­steu­er­ge­set­zes (UStG) genü­gen. Sie muss maschi­nell erstellt und elek­tro­nisch auf­ge­zeich­net sein. Bei einer Rech­nung mit einem Gesamt­be­trag bis zu 250 Euro, gemeint sind hier die soge­nann­ten Klein­be­trags­rech­nun­gen, müs­sen min­des­tens die Anfor­de­run­gen des § 33 der Umsatz­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung (UStG DV) erfüllt sein.


Zum Inhalt der Bewir­tungs­rech­nung führt die Finanz­ver­wal­tung wie folgt aus: Die Rech­nung muss den voll­stän­di­gen Namen und die voll­stän­di­ge Anschrift des leis­ten­den Unter­neh­mers (Restau­rant) ent­hal­ten. Dies gilt auch bei Klein­be­trags­rech­nun­gen. Den Anfor­de­run­gen ist bereits genügt, wenn sich auf­grund der in der Rech­nung auf­ge­nom­men Bezeich­nung der Name und die Anschrift ein­deu­tig fest­stel­len lassen.


Wei­ter­hin muss in der Rech­nung die dem leis­ten­den Unter­neh­mer vom Finanz­amt erteil­te Steu­er­num­mer oder die ihm vom Bun­des­zen­tral­amt für Steu­ern erteil­te Umsatz­steu­er-Iden­ti­fi­ka­ti­ons­num­mer ent­hal­ten. Bei Klein­be­trags­rech­nun­gen ist die­se Vor­aus­set­zung obsolet.


Eben­so muss das Aus­stel­lungs­da­tum ent­hal­ten sein sowie eine fort­lau­fen­de Rech­nungs­num­mer, wel­che zur Iden­ti­fi­zie­rung der Rech­nung vom Rech­nungs­aus­stel­ler ein­ma­lig ver­ge­ben wor­den ist. Eine Klein­be­trags­rech­nung wie­der­um benö­tigt die Rech­nungs­num­mer nicht.


Beson­de­re Anfor­de­run­gen sind auch an die Leis­tungs­be­schrei­bung gege­ben. So muss der Beleg die Men­ge und die Art der gelie­fer­ten Gegen­stän­de oder den Umfang und die Art der sons­ti­gen Leis­tung ent­hal­ten. So sind ganz kon­kret die Bewir­tungs­leis­tun­gen ein­zeln zu bezeich­nen. Die Anga­be ?Spei­sen und Geträn­ke? und die Anga­be der für die Bewir­tungs­rech­nung gestell­ten Gesamt­sum­me rei­chen nicht aus. Bezeich­nun­gen wie bei­spiels­wei­se ?Menü 1?, ?Tages­ge­richt 2? oder ?Lunch­me­nü? und aus sich selbst her­aus ver­ständ­li­che Abkür­zun­gen sind jedoch nicht zu beanstanden.


Für den Betriebs­aus­ga­ben­ab­zug von Bewir­tungs­auf­wen­dun­gen muss der Leis­tungs­zeit­punkt ange­ge­ben wer­den. Die Rech­nung muss den Preis für die Bewir­tungs­leis­tung ent­hal­ten. Ein gege­be­nen­falls vom Steu­er­pflich­ti­gen zusätz­lich gewähr­tes Trink­geld kann durch die maschi­nell erstell­te und elek­tro­nisch auf­ge­zeich­ne­te Rech­nung zusätz­lich aus­ge­wie­sen wer­den. Wird das Trink­geld in der Rech­nung nicht aus­ge­wie­sen, gel­ten für den Nach­weis einer Trink­geld­zah­lung die all­ge­mei­ne Rege­lung über die Fest­stel­lungs­last, die beim bewir­te­ten Steu­er­pflich­ti­gen liegt. Der Nach­weis kann bei­spiels­wei­se dadurch geführt wer­den, dass das Trink­geld von Emp­fän­ger des Trink­gel­des auf der Rech­nung quit­tiert wird.


Aus­weis­lich der Rege­lun­gen in den Ein­kom­men­steu­er­richt­li­ni­en muss die Rech­nung auch den Namen des bewir­ten­den Steu­er­pflich­ti­gen ent­hal­ten. Dies gilt aller­dings nicht, wenn der Gesamt­be­trag der Rech­nung 250 Euro nicht über­steigt. Es bestehen jedoch beim Rech­nungs­be­trag über 250 Euro kei­ne Beden­ken, wenn der leis­ten­de Unter­neh­mer den Namen des bewir­te­ten Steu­er­pflich­ti­gen hand­schrift­lich auf der Rech­nung vermerkt.


Immer dann, wenn das Restau­rant ein elek­tro­ni­sches Auf­zeich­nungs­sys­tem mit Kas­sen­funk­ti­on ver­wen­det, wer­den für den Betriebs­aus­ga­ben­ab­zug von Auf­wen­dun­gen für eine Bewir­tung von Per­so­nen aus geschäft­li­chem Anlass nur maschi­nell erstell­te, elek­tro­nisch auf­ge­zeich­ne­te und mit­hil­fe einer zer­ti­fi­zier­ten tech­ni­schen Sicher­heits­ein­rich­tung abge­si­cher­te Rech­nun­gen aner­kannt. Rech­nun­gen in ande­rer Form, also bei­spiels­wei­se etwa ein hand­schrift­lich erstell­ter Beleg, erfül­len die Nach­weis­vor­aus­set­zun­gen nicht. Die dar­in aus­ge­wie­sen Bewir­tungs­auf­wen­dun­gen dür­fen nicht als Betriebs­aus­ga­ben abge­zo­gen werden.


Der Steu­er­pflich­ti­ge kann im all­ge­mei­nen dar­auf ver­trau­en, dass die ihm erteil­te Rech­nung vom Bewir­tungs­be­trieb maschi­nell ord­nungs­mä­ßi­ge erstellt und auf­ge­zeich­net wor­den ist, wenn der von dem elek­tro­ni­schen Auf­zeich­nungs­sys­tem mit Kas­sen­funk­ti­on aus­ge­stell­te Beleg mit einer Trans­ak­ti­ons­num­mer, der Seri­en­num­mer des elek­tro­ni­schen Auf­zeich­nungs­sys­tems oder der Seri­en­num­mer des Sicher­heits­mo­duls ver­se­hen wur­de. Die­se Anga­ben kön­nen auch in Form eines QR-Codes dar­ge­stellt wer­den. Soweit zum ?ana­lo­gen? Bereich eines Bewirtungsbelegs.


Im vor­lie­gen­den Schrei­ben des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums hat die­ses auch Aus­sa­gen zu digi­ta­len oder digi­ta­li­sier­ten Bewir­tungs­rech­nun­gen gemacht. Für die voll­stän­di­ge elek­tro­ni­sche Abbil­dung der Nach­weis­vor­aus­set­zun­gen gilt inso­weit fol­gen­des: Der Eigen­be­leg wird vom Steu­er­pflich­ti­gen digi­tal erstellt oder digi­ta­li­siert. Die erfor­der­li­che Auto­ri­sie­rung ist durch den Steu­er­pflich­ti­gen durch eine elek­tro­ni­sche Unter­schrift oder eine elek­tro­ni­sche Geneh­mi­gung der ent­spre­chen­den Anga­ben zu gewähr­leis­ten. Die Anga­ben dür­fen im Nach­hin­ein nicht undo­ku­men­tiert geän­dert wer­den können.


Die Rech­nung über die Bewir­tung in einem Bewir­tungs­be­trieb kann dem Steu­er­pflich­ti­gen bereits in digi­ta­ler Form über­mit­telt wer­den. Eine Bewir­tungs­rech­nung in Papier­form kann vom Steu­er­pflich­ti­gen digi­ta­li­siert werden.


Ein digi­ta­ler oder digi­ta­li­sier­ter Eigen­be­leg muss digi­tal mit der Bewir­tungs­rech­nung zusam­men­ge­fügt oder durch einen gegen­sei­ti­gen Hin­weis auf Eigen­be­leg und Bewir­tungs­rech­nung ver­bun­den wer­den. Eine elek­tro­ni­sche Ver­knüp­fung ist dabei zuläs­sig. Die gefor­der­ten Anga­ben kön­nen auch in digi­ta­ler Form auf der digi­ta­len oder digi­ta­li­sier­ten Bewir­tungs­rech­nung ange­bracht werden.


Als Nach­wei­s­er­for­der­nis ist inso­weit zu nen­nen, dass der Steu­er­pflich­ti­ge zeit­nah einen elek­tro­ni­schen Eigen­be­leg mit den gesetz­lich erfor­der­li­chen Anga­ben erstellt oder die gesetz­lich erfor­der­li­chen Anga­ben zeit­nah auf der digi­ta­len oder digi­ta­li­sier­ten Bewir­tungs­rech­nung elek­tro­nisch ergänzt. Der Zeit­punkt der Erstel­lung oder Ergän­zung muss im Doku­ment elek­tro­nisch auf­ge­zeich­net wer­den. Das erstell­te Doku­ment oder die Ergän­zung der Bewir­tungs­rech­nung muss vom Steu­er­pflich­ti­gen digi­tal signiert oder geneh­migt wer­den. Auch der Zeit­punkt der Signie­rung oder Geneh­mi­gung muss elek­tro­nisch auf­ge­zeich­net wer­den. Das erstell­te Doku­ment muss zudem elek­tro­nisch auf­be­wahrt werden.


Ins­ge­samt müs­sen die Grund­sät­ze zur ord­nungs­ge­mä­ßen Füh­rung und Auf­be­wah­rung von Büchern, Auf­zeich­nun­gen und Unter­la­gen in elek­tro­ni­scher Form erfüllt werden.


So nun die neu­en aktua­li­sier­ten Rege­lun­gen zum Abzug von Bewir­tungs­kos­ten. Tat­säch­lich hat man ins­ge­samt nach dem vor­ste­hen­den Aus­sa­gen durch­aus das Gefühl, dass wir uns im deut­schen Steu­er­recht häu­fig im Klein­klein verlieren.


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5. Für alle Steuerpflichtigen: Privates Veräußerungsgeschäft beim häuslichen Arbeitszimmer?


Aus­weis­lich der gesetz­li­chen Rege­lung in § 22 Num­mer 2 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) zäh­len zu den sons­ti­gen Ein­künf­ten auch pri­va­te Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­te im Sin­ne des § 23 EStG. 


Dazu wie­der­um gehö­ren unter ande­rem Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­te bei Grund­stü­cken und Rech­ten, die den Vor­schrif­ten des bür­ger­li­chen Rechts über Grund­stü­cke unter­lie­gen, bei denen der Zeit­raum zwi­schen Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung nicht mehr als zehn Jah­re beträgt. 


Aus­ge­nom­men sind aller­dings Wirt­schafts­gü­ter, die im Zeit­raum zwi­schen Anschaf­fung oder Fer­tig­stel­lung und Ver­äu­ße­rung aus­schließ­lich zu eige­nen Wohn­zwe­cken oder im Jahr der Ver­äu­ße­rung und in den bei­den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt wurden.


In bei­den Alter­na­ti­ven setzt das Tat­be­stands­merk­mal ?Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken? vor­aus, dass eine Immo­bi­lie zum Bewoh­nen geeig­net ist und vom Steu­er­pflich­ti­gen bewohnt wird.


Ein Gebäu­de wird auch dann zu eige­nen Wohn­zwe­cken im Sin­ne der Vor­schrift des pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­tes genutzt, wenn es der Steu­er­pflich­ti­ge nur zeit­wei­lig bewohnt, fer­ner es ihm in der übri­gen Zeit als Woh­nung zur Ver­fü­gung steht. Es sind daher auch Zweit­woh­nun­gen, nicht zur Ver­mie­tung bestimm­te Feri­en­woh­nun­gen und Woh­nun­gen, die im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung genutzt wer­den, erfasst. Ist deren Nut­zung auf Dau­er ange­legt, kommt es nicht dar­auf an, ob der Steu­er­pflich­ti­ge nur eine oder meh­re­re wei­te­re Woh­nun­gen hat und wie oft er sich dar­in aufhält.


Nach die­sen Grund­sät­zen liegt eine ?Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken? auch hin­sicht­lich eines in der im Übri­gen selbst bewohn­ten Eigen­tums­woh­nung befind­li­chen häus­li­chen Arbeits­zim­mers vor. So die aktu­el­le Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs in sei­nem Urteil vom 1.3.2021 unter dem Akten­zei­chen IX R 27/90. Damit wider­spricht der Bun­des­fi­nanz­hof der Ver­wal­tungs­auf­fas­sung im Schrei­ben des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums vom 5.10.2000. Die Finanz­ver­wal­tung woll­te näm­lich den antei­lig auf das Arbeits­zim­mer ent­fal­len­den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn im Rah­men eines pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­tes besteu­ern. Der Bun­des­fi­nanz­hof stellt nun jedoch klar, dass weder der Wort­laut noch die Geset­zes­be­grün­dung und der Geset­zes­zweck Anhalts­punk­te dafür bie­ten, dass der Gesetz­ge­ber ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer von der Begüns­ti­gung aus­neh­men wollte.


Das Tat­be­stands­merk­mal ?Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken? umschreibt einen durch eine auf Dau­er ange­leg­te Häus­lich­keit, die Eigen­ge­stal­tung der Haus­halts­füh­rung und des häus­li­chen Wir­kungs­krei­ses gekenn­zeich­ne­ten Lebens­sach­ver­halt. Die­se Eigen­schaf­ten sind in gewis­ser Wei­se auch mit der Betä­ti­gung in einem häus­li­chen Arbeits­zim­mer ver­knüpft und spre­chen des­halb dafür, dass die­ses (zumin­dest zeit­wei­se) zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt wird. Eine pri­va­te Mit­be­nut­zung des Arbeits­zim­mers ist nicht über­prüf­bar und daher nicht voll­stän­dig aus­zu­schlie­ßen. Ent­spre­chend ver­steht die Recht­spre­chung den Begriff des häus­li­chen Arbeits­zim­mers dahin, dass ein sol­ches bereits dann vor­liegt, wenn der jewei­li­ge Raum nahe­zu aus­schließ­lich für betrieb­li­che oder beruf­li­che Zwe­cke genutzt wird. Für ein in die häus­li­che Sphä­re des Steu­er­pflich­ti­gen ein­ge­bun­de­nes Arbeits­zim­mer ver­bleibt somit schon nach dem Begriff des häus­li­chen Arbeits­zim­mers regel­mä­ßig eine jeden­falls gering­fü­gi­ge Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken. Auch bei einer nahe­zu aus­schließ­li­chen Nut­zung des in die häus­li­che Sphä­re ein­ge­bun­den Arbeits­zim­mers für betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­kei­ten kann daher unter­stellt wer­den, dass es im Übri­gen zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt wird. Der Umfang der Nut­zung des Arbeits­zim­mers zu eige­nen Wohn­zwe­cken ist in die­sem Zusam­men­hang nicht erheb­lich, denn die gesetz­li­che Rege­lung ent­hält in Bezug auf die­ses Merk­mal kei­ne Baga­tell­gren­ze. Dem­entspre­chend genügt bereits eine gerin­ge Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken, um typi­sie­rend davon aus­zu­ge­hen, dass ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer stets auch zu eige­nen Wohn­zwe­cken im Sin­ne der Norm genutzt wird.


Folg­lich kom­men die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik zu dem Schluss: Wird eine zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutz­te Eigen­tums­woh­nung inner­halb der zehn­jäh­ri­gen Hal­te­frist ver­äu­ßert, ist der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn auch inso­weit von der Besteue­rung aus­ge­nom­men, als er auf ein zur Erzie­lung von Über­schuss­ein­künf­ten genutz­tes häus­li­ches Arbeits­zim­mer ent­fällt. Die (bis­he­ri­ge) Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung im Schrei­ben des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums vom 5.10.2000 (Rand Zif­fer 21) ist somit hinfällig.


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6. Für alle Steuerpflichtigen: Zur wirksamen Einspruchsrücknahme am Tag der Bekanntgabe der verbösernden Einspruchsentscheidung (außerhalb der Drei-Tages-Fiktion)


Aus­weis­lich der gesetz­li­chen Rege­lung in § 362 Abs. 1 Satz 1 der Abga­ben­ord­nung (AO) kann ein Ein­spruch bis zur Bekannt­ga­be der Ent­schei­dung über den Ein­spruch (Ein­spruchs­ent­schei­dung) zurück­ge­nom­men wer­den. Die Rück­nah­me des Ein­spruchs hat dann den Ver­lust des ein­ge­leg­ten Ein­spruchs zufolge.


Für die Bekannt­ga­be von Ein­spruchs­ent­schei­dun­gen gilt inso­weit die Rege­lung des § 122 AO unmit­tel­bar. Die­se Vor­schrift regelt die Fra­ge, wem und wie ein Ver­wal­tungs­akt bekannt­zu­ge­ben und zu wel­chem Zeit­punkt die Bekannt­ga­be zu ver­mu­ten ist. Die Vor­schrift regelt allein die for­mal-recht­li­chen Fra­gen der Bekannt­ga­be von Ver­wal­tungs­ak­ten. An den Zeit­punkt der wirk­sa­men Bekannt­ga­be eines Ver­wal­tungs­ak­tes sind inso­weit ent­schei­den­de Rechts­fol­gen, wie bei­spiels­wei­se der Beginn der Ein­spruchs­frist, geknüpft. Die Vor­schrift des § 122 AO regelt aber nicht die Wir­kung der Bekanntgabe.


Hier gilt inso­weit fol­gen­des: Für schrift­li­che Ver­wal­tungs­ak­te sieht § 122 Abs. 2 AO in der Regel die Über­mitt­lung per Post vor und trifft eine Son­der­re­ge­lung für den Zeit­punkt der Bekannt­ga­be. So gilt bei­spiels­wei­se eine Ein­spruchs­ent­schei­dung, die mit der Post über­mit­telt wird, bei einer Über­mitt­lung im Inland als am drit­ten Tage nach der Auf­ga­be zur Post als bekannt gege­ben. Man spricht inso­weit auch von der Bekannt­ga­be­fik­ti­on. Die­se greift ledig­lich dann nicht, wenn der Bescheid tat­säch­lich nicht oder tat­säch­lich zu einem spä­te­ren Zeit­punkt zuge­gan­gen ist.


Geht eine Ein­spruchs­ent­schei­dung tat­säch­lich frü­her als am drit­ten Tag nach Auf­ga­be zur Post zu, ist die­se frü­he­re tat­säch­li­che Bekannt­ga­be recht­lich uner­heb­lich, weil die Bekannt­ga­be im Fall des § 122 Abs. 2 Num­mer 1 AO nicht nur ver­mu­tet wird, son­dern mit Ablauf des drit­ten Tages fin­giert wird. Dies hat der Bun­des­fi­nanz­hof bereits in einer Ent­schei­dung vom 13.12.2000 unter dem Akten­zei­chen X R 96/98 mit Blick auf die Fra­ge des Zins­lau­fes ent­schie­den. Der Grund dafür: Mit der Zugangs­fik­ti­on bzw. der Bekannt­ga­be­fik­ti­on woll­te der Gesetz­ge­ber (zuguns­ten wie zu Unguns­ten des Adres­sa­ten) gene­rell ein Streit über den genau­en Zeit­punkt des Post­ein­gangs so weit wie mög­lich ausschließen.


Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs mit Urteil vom 26.2.2002 unter dem Akten­zei­chen X R 44/00 kann daher ein Ein­spruch noch vor Ein­tritt der Bekannt­ga­be­fik­ti­on zurück­ge­nom­men wer­den. Dies gilt selbst dann, wenn die ver­bö­sern­de Ein­spruchs­ent­schei­dung vor Ablauf der drei Tage, also zu einem frü­he­ren Zeit­punkt als der Bekannt­ga­be­fik­ti­on, vor­liegt und der Steu­er­pflich­ti­ge auf­grund eines der­art frü­hen Zugangs der Ein­spruchs­ent­schei­dung die Mög­lich­keit erhält, die Ver­bö­se­rung bis zum Ablauf des drit­ten für die Bekannt­ga­be­fik­ti­on maß­geb­li­chen Tages durch Rück­nah­me des Ein­spruchs unwirk­sam zu machen. Inso­weit ist die gesetz­li­che Rege­lung also bereits geklärt und defi­ni­tiv zuguns­ten der Steu­er­pflich­ti­gen auszulegen.


Wie aller­dings hin­sicht­lich der Wirk­sam­keit einer Ein­spruchs­rück­nah­me zu ver­fah­ren ist, wenn die Ein­spruchs­ent­schei­dung erst nach Ablauf des drit­ten (für die Bekannt­ga­be­fik­ti­on maß­geb­li­chen) Tages tat­säch­lich zugeht, ist bis­lang in der Recht­spre­chung der Finanz­ge­rich­te nicht aus­ge­ur­teilt worden.


Selbst in der steu­er­recht­li­chen Fach­li­te­ra­tur scheint die­se Pro­ble­ma­tik bis­lang nur an einer ein­zi­gen Stel­le auf­ge­grif­fen wor­den zu sein. Danach ist außer­halb der Zugangs­fik­ti­on von einer Bekannt­ga­be einer Ein­spruchs­ent­schei­dung mit dem tat­säch­li­chen Zugang aus­zu­ge­hen. Zwar beginnt die Kla­ge­frist erst mit dem dar­auf­fol­gen­den Tag. Eine Ein­spruchs­rück­nah­me soll aus­weis­lich die­ser Lite­ra­tur­fund­stel­le jedoch nach der Bekannt­ga­be nicht mehr mög­lich sein, obwohl der Lauf der Kla­ge­frist erst vom fol­gen­den Tag ab berech­net wird. In der Lite­ra­tur­fund­stel­le heißt es wei­ter­hin, der Steu­er­pflich­ti­ge kön­ne unter die­sen Umstän­den nicht wirk­sam zurück­neh­men, wenn er die Sen­dung mit der Ein­spruchs­ent­schei­dung bei­spiels­wei­se am vier­ten Tag nach Auf­ga­be zur Post vor­mit­tags erhal­te und noch am sel­ben Tag nach­mit­tags die Ein­spruchs­rück­nah­me erkläre.


Aus teleo­lo­gi­schen, geset­zes­sys­te­ma­ti­schen und letzt­lich auch ver­fas­sungs­recht­li­chen Erwä­gun­gen her­aus ist der erken­nen­de Senat des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts in sei­ner Ent­schei­dung vom 3.5.2021 unter dem Akten­zei­chen 9 K 168/20 jedoch ent­ge­gen der Rechts­auf­fas­sung des Finanz­am­tes und der ver­ein­zel­ten Lite­ra­tur­mei­nung der Auf­fas­sung, dass von einer Bekannt­ga­be außer­halb der Drei-Tages­fik­ti­on immer erst mit Ablauf des Tages des tat­säch­li­chen Zugangs aus­zu­ge­hen ist. Der stunden‑, minu­ten- und sekun­den­ge­naue Zugang inner­halb ist Tages daher irrelevant.


Im Ergeb­nis kommt das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt in sei­ner zuvor zitier­ten Ent­schei­dung daher aus teleo­lo­gi­schen, geset­zes­sys­te­ma­ti­schen und ver­fas­sungs­recht­li­chen Über­le­gun­gen her­aus zu dem Schluss, dass eine Rück­nah­me des Ein­spruchs zur Ver­mei­dung einer ver­bö­sern­den Ein­spruchs­ent­schei­dung auch dann noch bis zum Ablauf des tat­säch­li­chen Bekannt­ga­be­tags mög­lich ist, wenn der tat­säch­li­che Zugang der Ein­spruchs­ent­schei­dung außer­halb der Drei-Tages­fik­ti­on erfolgt.


Zur wei­te­ren Begrün­dung sei inso­weit auf den Urteils­text ver­wie­sen, da hier die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter sehr dezi­diert, nach­voll­zieh­bar und sehr aus­führ­lich die Grün­de für ihre Ent­schei­dung darlegen.


Exkurs:

Es ist sicher­lich nicht schwer zu ver­ste­hen, dass die Finanz­ver­wal­tung mit die­ser Ent­schei­dung nicht glück­lich ist, da ver­bö­sern­de Ein­spruchs­ent­schei­dun­gen durch­aus ein­fach aus der Welt geräumt wer­den kön­nen, wenn die Ein­spruchs­ent­schei­dung außer­halb der Drei-Tages­fik­ti­on zugeht und der Steu­er­pflich­ti­ge noch am glei­chen Tag reagiert.

Da es inso­weit für den Fall, dass die Ein­spruchs­ent­schei­dung außer­halb der Drei-Tages­fik­ti­on zugeht, bis­her kei­ne Recht­spre­chung gibt, war auch die Revi­si­on zur Fort­bil­dung des Rechts und wegen der grund­sätz­li­chen Bedeu­tung der Sache zuzulassen.

Wie nicht anders zu erwar­ten, hat die Finanz­ver­wal­tung den Revi­si­ons­zug bestie­gen, wes­halb schließ­lich noch der Bun­des­fi­nanz­hof unter dem Akten­zei­chen VIII R 16/21 den Sach­ver­halt zu klä­ren hat. Kon­kret lau­tet hier die Rechts­fra­ge: Kann ein Ein­spruch noch am Tag des tat­säch­li­chen Zugangs der mit ein­fa­chem Brief über­sand­ten Ein­spruchs­ent­schei­dung – außer­halb der Drei-Tages-Fik­ti­on – durch eine am Abend des Zugangs­tags per Tele­fax an das Finanz­amt über­mit­tel­te Rück­nah­me­er­klä­rung wirk­sam zurück­ge­nom­men und eine Ver­bö­se­rung damit abge­wen­det werden?

Mit an Sicher­heit gren­zen­der Wahr­schein­lich­keit wer­den wir wie­der über die­se The­ma­tik berichten.




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7. Für Erben: Begünstigungstransfer auch bei Erbauseinandersetzung außerhalb von sechs Monaten


Die erb­schaft­steu­er­li­che Begüns­ti­gung für den Erwerb von Betriebs­ver­mö­gen oder auch eines Fami­li­en­heims kön­nen vom Erben auf einen Drit­ten über­ge­hen, wenn im Rah­men der Nach­las­s­tei­lung begüns­tig­tes Ver­mö­gen auf den Drit­ten über­tra­gen wird. Die Finanz­ver­wal­tung geht dabei regel­mä­ßig davon aus, dass ein sol­cher Begüns­ti­gungs­trans­fer jedoch nicht mehr mög­lich ist, wenn die Erbaus­ein­an­der­set­zung nicht inner­halb von sechs Mona­ten nach dem Erb­fall erfolgt. 


Mit Urteil vom 21.4.2021 hat das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf unter dem Akten­zei­chen 4 K 2154/20 Erb dem deut­lich wider­spro­chen. Zum Hin­ter­grund des Verfahrens:


Der Klä­ger und sein Bru­der waren je hälf­tig Erben ihrer im Jahr 2015 ver­stor­be­nen Eltern. Zum Nach­lass gehö­ren unter ande­rem eine Kom­man­dit­be­tei­li­gung des Vaters und meh­re­re Grund­stü­cke. Das beklag­te Finanz­amt setz­te gegen­über dem Erben die Erb­schaft­steu­er unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung fest. Dabei wur­de ihm für den Erwerb des Betriebs­ver­mö­gens und für ein­zel­ne Grund­stü­cke Ver­güns­ti­gun­gen aus­weis­lich der gesetz­li­chen Rege­lung in § § 13 a bis 13 c des Erb­schaft­steu­er­ge­set­zes (ErbStG) gewährt. Wei­ter­hin kam für eine nach dem Erb­fall vom Klä­ger bewohn­te Woh­nung die Steu­er­be­frei­ung für ein Fami­li­en­heim zur Anwendung.


Zum Zwe­cke der Erbaus­ein­an­der­set­zung tra­fen die Brü­der im Jahr 2018 eine Ver­ein­ba­rung. Der Bru­der über­trug dem Klä­ger den hälf­ti­gen Mit­ei­gen­tums­an­teil an der vom Klä­ger bewohn­ten Woh­nung sowie die antei­li­gen Kom­man­dit­an­tei­le. Die Grund­stü­cke wur­den zwi­schen den Brü­dern auf­ge­teilt. Anschlie­ßend bean­trag­te der Klä­ger gegen­über dem Finanz­amt eine Ände­rung sei­ner Erb­schaft­steu­er­fest­set­zung. Nach der Ver­mö­gens­auf­tei­lung sei­en ihm die erb­schaft­steu­er­li­che Begüns­ti­gung für das Betriebs­ver­mö­gen und das Fami­li­en­heim statt bis­her nur zur Hälf­te nun in vol­lem Umfang zu gewähren.


Das Finanz­amt lehn­te jedoch eine ent­spre­chen­de Bescheid­än­de­rung ab. Nach Auf­fas­sung des Fis­kus kön­ne eine Erbaus­ein­an­der­set­zung steu­er­lich nur berück­sich­tigt wer­den, wenn sie zeit­nah nach dem Erb­fall erfol­ge. Unter zeit­nah ver­steht die Finanz­ver­wal­tung in die­sem Zusam­men­hang einen Zeit­raum von sechs Mona­ten. Im Streit­fall sei­en jedoch zwi­schen dem Erb­fall der Erbaus­ein­an­der­set­zung drei Jah­re ver­gan­gen, wes­halb nach Auf­fas­sung des Fis­kus ein ent­spre­chen­der Begüns­ti­gungs­trans­fer nicht mehr mög­lich sein soll.


Die dage­gen gerich­te­te Kla­ge beim Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf hat­te unter dem oben bereits zitier­ten Akten­zei­chen Erfolg. Die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter aus Düs­sel­dorf ent­schie­den, dass der Zeit­ab­lauf von etwa drei Jah­ren dem Über­gang der Erb­schaft­steu­er­be­güns­ti­gun­gen vom Bru­der auf den Klä­ger nicht ent­ge­gen­steht. Die Rich­ter führ­ten aus, dass das Gesetz kei­ne Frist ent­hal­te, in der die Erbaus­ein­an­der­set­zung zu erfol­gen habe. Der Zeit­raum von sechs Mona­ten stammt inso­weit aus­schließ­lich aus Ver­wal­tungs­an­wei­sun­gen zur gesetz­li­chen Vor­schrift und hat somit kei­ne Bin­dungs­wir­kung für Steu­er­pflich­ti­ge oder für Finanzgerichte.


Wei­ter argu­men­tier­te die Düs­sel­dor­fer Rich­ter: Im Streit­fall sei der für einen Begüns­ti­gungs­trans­fer erfor­der­li­che inne­re Zusam­men­hang zwi­schen der Ver­mö­gens­auf­tei­lung und dem Erb­fall gege­ben. Ein sol­cher Zusam­men­hang kön­ne auch dann noch bestehen, wenn die Aus­ein­an­der­set­zung (etwa bei kom­ple­xer Ver­mö­gens­la­ge und schwie­rig zu klä­ren­den Bewer­tungs­fra­gen) erst län­ge­re Zeit nach dem Erb­fall erfol­ge. Es bestehen kei­ne Anhalts­punk­te dafür, dass es auf­grund eines neu­en Wil­lens­ent­schlus­ses der Erben zu einer Ver­mö­gens­über­tra­gung gekom­men ist.


Bei der Neu­be­rech­nung der Erb­schaft­steu­er wird das Finanz­amt auch die Steu­er­be­frei­ung für ein Fami­li­en­heim in vol­lem Umfang zu berück­sich­ti­gen haben. Der hier erken­nen­de Senat des Finanz­ge­rich­tes Düs­sel­dorf hielt es für unschäd­lich, dass der Bru­der die per­sön­li­chen Vor­aus­set­zun­gen die­ser Steu­er­be­frei­ung nicht erfüllt. Ent­schei­dend sei, dass er dem Klä­ger abs­trakt begüns­ti­gungs­fä­hi­ges Ver­mö­gen über­tra­gen habe und der Klä­ger die per­sön­li­chen Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­be­frei­ung (Wei­ter­nut­zung der Immo­bi­lie als Fami­li­en­wohn­heim) erfüllt.


Exkurs:

Im Ergeb­nis hat das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf die Ver­wal­tungs­auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums hier ziem­lich aus­ein­an­der­ge­nom­men. Unter dem Strich ist daher nicht ver­wun­der­lich, dass die Finanz­ver­wal­tung Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof ein­ge­legt hat. Unter dem Akten­zei­chen II R 12/21 muss die­ser nun klä­ren, ob auch nach Ablauf von drei Jah­ren seit dem Erb­fall davon aus­ge­gan­gen wer­den kann, dass die Ver­mö­gens­tei­lung noch im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses erfolgt ist. Kon­kret geht es im Wei­te­ren um die Fra­ge, ob dann die Begüns­ti­gungs­vor­schrif­ten des Erb­schaft­steu­er­ge­set­zes, ins­be­son­de­re für den Erwerb des hier vor­lie­gen­den Kom­man­dit­an­teils und des Fami­li­en­heims, noch Anwen­dung fin­den können.




Tipp:

In der Pra­xis ist es häu­fig der Fall, dass eine Erbaus­ein­an­der­set­zung nicht inner­halb von sechs Mona­ten abge­schlos­sen ist. Wer daher auch im eige­nen Fall die­ses Pro­blem hat, soll­te sich an das Mus­ter­ver­fah­ren beim Bun­des­fi­nanz­hof anhän­gen. Ins­be­son­de­re hat man nichts zu ver­lie­ren, wenn die Finanz­ver­wal­tung sich schon auf den Stand­punkt stellt, dass wegen des Ablaufs von sechs Mona­ten eine Begüns­ti­gungs­vor­schrift nicht mehr grei­fen kann. Unse­res Erach­tens ste­hen die Chan­cen jedoch auch sehr gut, dass auch der Bun­des­fi­nanz­hof auf der Linie des erst­in­stanz­li­chen Gerichts urtei­len wird.




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8. Für Immobilienbesitzer: Privates Veräußerungsgeschäft bei Zwangsversteigerung


Schon im Ver­fah­ren über den vor­läu­fi­gen Rechts­schutz, sprich die Aus­set­zung der Voll­zie­hung, hat das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf sei­ner­zeit unter dem Akten­zei­chen 2 V 2664/20 A (E) die Auf­fas­sung ver­tre­ten, dass ein pri­va­tes Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft bei der Zwangs­ver­stei­ge­rung eines Grund­stücks vor­lie­gen kann.


Mit Urteil vom 28.4.2021 legt das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf in höchst uner­freu­li­cher Wei­se unter dem Akten­zei­chen 2 K 2220/20 E nach.


Im Ver­fah­ren ging es um den fol­gen­den Sach­ver­halt: Im Jahr 2019 wur­den zwei Grund­stü­cke des Klä­gers zwangs­ver­stei­gert. Bei­de Grund­stü­cke hat­te der Steu­er­pflich­ti­ge im Jahr 2010 im Wege der Zwangs­ver­stei­ge­rung erwor­ben. Das Finanz­amt sah in der aktu­ell erfolg­ten Zwangs­ver­stei­ge­rung zwei pri­va­te Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­te und ver­steu­er­te inso­weit sons­ti­ge Ein­künf­te beim Kläger.


Ver­ständ­li­cher­wei­se war hin­ge­gen der Klä­ger der Ansicht, dass er den Über­schuss zwi­schen dem Ver­stei­ge­rungs­er­lös und den Anschaf­fungs­kos­ten nicht zu ver­steu­ern habe. Sei­ner Mei­nung nach fehlt es bereits an einer Ver­äu­ße­rung. Ein Eigen­tums­ver­lust auf­grund einer Zwangs­ver­stei­ge­rung beru­he näm­lich, ähn­lich wie bei einer Ent­eig­nung, die nicht zu einem pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft füh­ren kann, nicht auf einem wil­lent­li­chen Ent­schluss des Eigen­tü­mers. Außer­dem ist bei der Frist­be­rech­nung nicht auf den Zeit­punkt der Abga­be des Meist­ge­bots, son­dern auf das spä­te­re Datum des Zuschlags­be­schlus­ses abzu­stel­len, sodass auf­grund der Argu­men­ta­ti­on des Klä­gers im Streit­fall die Zehn­jah­res­frist bereits abge­lau­fen gewe­sen ist.


Auch im Haupt­sa­che­ver­fah­ren folg­te das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf der Ansicht des Klä­gers jedoch nicht. Die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter bestä­tig­ten die Ansicht des Finanz­am­tes, dass der Klä­ger zwei pri­va­te Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­te getä­tigt habe. Zur Begrün­dung führ­ten sie an: Bei einer Zwangs­ver­stei­ge­rung beruht der Eigen­tums­ver­lust auf einem Wil­lens­ent­schluss des Eigen­tü­mers. Der Grund: Der Eigen­tü­mer kann (anders bei einer Ent­eig­nung) den Eigen­tums­ver­lust durch eine Befrie­di­gung der Gläu­bi­ger ver­hin­dern. Ob für den Klä­ger eine Gläu­bi­ger­be­frie­di­gung tat­säch­lich wirt­schaft­lich mög­lich ist, ist dafür voll­kom­men egal. So zumin­dest die Auf­fas­sung der erst­in­stanz­li­chen Rich­ter in die­sem Streitpunkt.


Wei­ter­hin bejah­ten die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter auch eine Ver­äu­ße­rung inner­halb der Zehn­jah­res­frist des pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­tes. Für die Frist­be­rech­nung ist näm­lich ihrer Mei­nung nach auf das obli­ga­to­ri­sche Rechts­ge­schäft abzu­stel­len, wie es auch in der Lite­ra­tur ins­ge­samt wie­der­ge­ge­ben wird. Bei einer Zwangs­ver­stei­ge­rung ist daher der Tag der Abga­be des jewei­li­gen Meist­ge­bots ent­schei­dend. Der Zuschlag, mit dem der Erwer­ber anschlie­ßend das Eigen­tum kraft Hoheits­akt erwirbt, ist hin­ge­gen ledig­lich der ding­li­che Akt der Eigen­tums­über­tra­gung, der für die Frist­be­rech­nung uner­heb­lich ist. Auch in die­sem Punkt urtei­len die Rich­ter also gegen den Steuerpflichtigen.


Das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf hat die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof nicht zuge­las­sen. Ob im vor­lie­gen­den Fall eine Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de ein­ge­legt wird, ist zum Zeit­punkt des Redak­ti­ons­schlus­ses bis­her nicht ersicht­lich. Sofern dem so ist, wer­den wir jedoch sicher­lich über den Fort­gang des Ver­fah­rens berichten.


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9. Für Vermieter: Verluste aus einem Zins-Währungsswap nach erstinstanzlicher Meinung keine Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung 


Wer­bungs­kos­ten sind aus­weis­lich der gesetz­li­chen Defi­ni­ti­on in § 9 Abs. 1 Satz 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung der Einnahmen.


Bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung sind dies grund­sätz­lich alle durch die­se Ein­kunfts­art ver­an­lass­ten Auf­wen­dun­gen. Kon­kret sind es die­je­ni­gen Auf­wen­dun­gen, bei denen zum einen objek­tiv ein Zusam­men­hang mit der Ver­mie­tung und Ver­pach­tung besteht und die sub­jek­tiv zur För­de­rung der Nut­zungs­über­las­sung gemacht wer­den. Zum ande­ren ist es aus­weis­lich der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 24.4.1997 unter dem Akten­zei­chen VIII R 53/95 erfor­der­lich, dass das aus­lö­sen­de Moment der ein­kom­men­steu­er­recht­lich rele­van­ten Erwerb­sphä­re zuzu­rech­nen ist.


Liest man allein die­se Defi­ni­ti­on der Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung und deren Wer­bungs­kos­ten, könn­te man durch­aus zu dem Schluss gelan­gen, dass auch ent­spre­chen­de Zah­lun­gen auf­grund eines Zins-Wäh­rungs­swaps im Zusam­men­hang mit der Finan­zie­rung eines Ver­mie­tungs­ob­jek­tes in einer ande­ren Wäh­rung als Wer­bungs­kos­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abzugs­fä­hig sein müssen.


Das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Köln kommt jedoch in sei­ner Ent­schei­dung vom 22.4.2021 unter dem Akten­zei­chen 6 K 3247/17 zu einem ande­ren Schluss. Zwar erken­nen auch die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter, dass im Streit­fall der Zins-Wäh­rungs­swap zwar mit dem Finan­zie­rungs­dar­le­hen der Immo­bi­lie und damit mit den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung in einem engen wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang steht. Klar und deut­lich sub­su­mie­ren die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter in ihrer Ent­schei­dung: Objek­tiv bestand ein sol­cher Zusam­men­hang, denn der Haben­zins des Swap-Geschäf­tes war exakt mit dem Soll­zins des Dar­le­hens syn­chro­ni­siert, die Höhe der Dar­le­hens­ver­pflich­tung stimm­te mit der Höhe der Bezugs­grö­ße für den ver­rech­nen Zins­satz im Rah­men des Swap-Geschäf­tes über­ein, die Zins­bin­dungs­frist des Dar­le­hens ent­sprach genau der Lauf­zeit des Swaps und die für das Dar­le­hen zur Ver­fü­gung gestell­ten Sicher­hei­ten besi­cher­ten zugleich das Swap-Geschäft. Zudem wur­de das Geschäft in zeit­li­chem Zusam­men­hang mit der Neu­ver­ein­ba­rung der Dar­le­hens­kon­di­tio­nen geschlos­sen. Inso­weit wird sei­tens der erst­in­stanz­li­chen Rich­ter der objek­ti­ve Zusam­men­hang nicht infra­ge gestellt.


Auch sub­jek­tiv beja­hen die erst­in­stanz­li­chen Finanz­rich­ter des Finanz­ge­rich­tes Köln die­sen Zusam­men­hang. Ziel des Geschäf­tes war es inso­weit, wie die sich in den Steu­er­ak­ten befind­li­che Bro­schü­re ?Zins­op­ti­mie­rungs­stra­te­gie (?)? zeigt, mit­tels des Swaps Zugangs zu den güns­ti­gen aus­län­di­schen (im vor­lie­gen­den Fall schwei­ze­ri­schen) Kre­dit­kon­di­tio­nen zu erlan­gen, den Zins­satz des Dar­le­hens um ca. 0,7 % jähr­lich zu sen­ken und damit schließ­lich die für das Dar­le­hen zu ent­rich­ten­den Schuld­zin­sen zu min­dern. Dass der Swap zugleich ein Wäh­rungs­ri­si­ko für den Steu­er­pflich­ti­gen beinhal­tet, ist für den engen wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang mit den Ver­mie­tungs­ein­künf­ten unschäd­lich. Vor die­sem Hin­ter­grund hat bereits das Finanz­ge­richt Köln in einer frü­he­ren Ent­schei­dung vom 18.12.2018 unter dem Akten­zei­chen 8 K 3086/2 16 ent­schie­den, dass lau­fen­de Zah­lun­gen auf­grund eines mit Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung in Zusam­men­hang ste­hen­den Swaps bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung als Ein­nah­men bzw. Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen sind.


Vor­lie­gend ist das Finanz­ge­richt Köln jedoch nicht geneigt, den bei Aus­lau­fen des Zins-Wäh­rungs­swaps vom Steu­er­pflich­ti­gen auf­grund der Wäh­rungs­schwan­kun­gen zu ent­rich­ten­den Mehr­be­trag als Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung anzu­er­ken­nen. Zwar erken­nen auch die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter, dass der wirt­schaft­li­che Zusam­men­hang zu den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung durch das Aus­lau­fen des Swaps nicht auf­ge­ho­ben wird. Sie sind jedoch den­noch der Mei­nung, dass der Mehr­be­trag nicht als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen ist, da er nicht der Nut­zungs­über­las­sung des Ver­mie­tungs­ob­jek­tes, son­dern der pri­va­ten Ver­mö­gens­ebe­ne des Steu­er­pflich­ti­gen zuzu­rech­nen ist.


Mit die­sem Argu­ment kom­men die Rich­ter daher zu dem Schluss, dass der zu ent­rich­ten­de Mehr­be­trag, auch End­aus­tausch­zah­lung genannt, nicht als Wer­bungs­kos­ten abzugs­fä­hig ist. Inso­weit möch­te das Finanz­ge­richt Köln die Recht­spre­chung zu Kurs­ver­lus­ten bei Fremd­wäh­rungs­dar­le­hen, wonach Zah­lun­gen, mit denen Kurs­ver­lus­te bei Fremd­wäh­rungs­dar­le­hen aus­ge­gli­chen wer­den, nicht als Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abzieh­bar sind, ent­spre­chend anwen­den. In die­sem Fall ist der Mehr­be­trag, eben­so wie das Wech­sel­kurs­ri­si­ko bei Fremd­wäh­rungs­dar­le­hen, dem­nach nicht durch die Ver­mie­tung und Ver­pach­tung ver­an­lasst. So zumin­dest die aktu­el­le Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Köln.


Exkurs:

Ob die­se Auf­fas­sung tat­säch­lich halt­bar ist, bleibt aktu­ell noch abzu­war­ten, da das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt gezwun­gen war, die Revi­si­on zur Fort­bil­dung des Rech­tes zuzu­las­sen. Erfreu­li­cher­wei­se ist die­se Revi­si­on auch ein­ge­legt wor­den und wird unter dem Akten­zei­chen IX R 15/21 geführt. Inso­weit wird nun der Bun­des­fi­nanz­hof das letz­te Wort haben, ob eine Mehr­be­las­tung aus einer Zins­op­ti­mie­rung im Rah­men einer Finan­zie­rung in Aus­lands­wäh­rung eines ver­mie­te­ten Immo­bi­li­en­ob­jek­tes bei Aus­lau­fen des Zins-Wäh­rungs­swaps einen Wer­bungs­kos­ten­ab­zug rechtfertigt.




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10. Für Gesellschafter: Abgeltungsteuersatz oder tarifliche Besteuerung bei Darlehen an ausländische Kapitalgesellschaften


Aus­weis­lich der gesetz­li­chen Rege­lung in § 32 d Abs. 2 Satz 1 Num­mer 1b des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) gilt der Abgel­tungs­teu­er­satz nicht, wenn Kapi­tal­erträ­ge im Sin­ne des § 20 Abs. 1 Num­mer 7 EStG von einer Kapi­tal­ge­sell­schaft an einen Anteils­eig­ner gezahlt wer­den, der zu min­des­tens 10 % an der Gesell­schaft betei­ligt ist. Die­se Rege­lung greift eben­so, wenn der Gläu­bi­ger der Kapi­tal­erträ­ge eine dem Anteils­eig­ner nahe­ste­hen­de Per­son ist. In sol­chen Fäl­len ist der Kapi­tal­ertrag dann mit der tarif­li­chen Ein­kom­men­steu­er, mit­hin zum Spit­zen­steu­er­satz, zu besteuern.


Mit Ent­schei­dung vom 18.5.2021 hat das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf unter dem Akten­zei­chen 10 K 2362/18 E klar­ge­stellt, dass eine Aus­le­gung der Vor­schrift in § 32 d Abs. 2 Satz 1 Num­mer 1b EStG dahin­ge­hend, dass die Vor­schrift nur auf im Inland ansäs­si­ge Schuld­ner-Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten Anwen­dung fin­det, aus­schei­det. Auch aus­län­di­sche Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten fal­len daher unter die­se Regelung.


Im abge­ur­teil­ten Sach­ver­halt war ein deut­scher Steu­er­pflich­ti­ger mit­tel­bar über eine wei­te­re aus­län­di­sche Kapi­tal­ge­sell­schaft zu mehr als 10 % an der frag­li­chen aus­län­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft betei­ligt. Das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf führt inso­weit aus: Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ist maß­ge­bend für die Inter­pre­ta­ti­on eines Geset­zes der in ihm zum Aus­druck kom­men­de objek­ti­vier­ten Wil­le des Gesetz­ge­bers. Für die Fest­stel­lung des zum Aus­druck gekom­me­nen objek­ti­vier­ten Wil­lens des Gesetz­ge­bers die­nen die Aus­le­gung aus dem Wort­laut der Norm, aus dem Zusam­men­hang, aus ihrem Zweck sowie aus den Geset­zes­ma­te­ria­li­en und der Ent­ste­hungs­ge­schich­te. Inso­weit spricht man von der gram­ma­ti­ka­li­schen Aus­le­gung (Wort­laut der Norm), von der sys­te­ma­ti­schen Aus­le­gung (Zusam­men­hang), von der teleo­lo­gi­schen Aus­le­gung (Zweck der Vor­schrift) sowie von der his­to­ri­schen Aus­le­gung (Geset­zes­ma­te­ria­li­en und Ent­ste­hungs­ge­schich­te). Zur Erfas­sung des Inhalts einer Norm darf sich der Rich­ter die­ser ver­schie­de­nen Aus­le­gungs­me­tho­den gleich­zei­tig und neben­ein­an­der bedie­nen. Gegen den eigent­li­chen Wort­laut ist die Aus­le­gung eines Geset­zes aller­dings nur unter bestimm­ten Aus­nah­men mög­lich. So bei­spiels­wei­se, wenn die wort­ge­treue Aus­le­gung zu einem sit­ten­wid­ri­gen Ergeb­nis füh­ren wür­de, wel­ches vom Gesetz­ge­ber nicht beab­sich­tigt sein kann.


Auf Basis die­ser Vor­ga­ben lässt jedoch der Wort­laut des § 32 d Abs. 2 Satz 1 Num­mer 1b EStG kei­ne Begren­zung auf Inlands­sach­ver­hal­te erken­nen. Auch spre­chen weder die sys­te­ma­ti­sche, noch die his­to­ri­sche und die teleo­lo­gi­sche Aus­le­gung der Vor­schrift für eine der­ar­ti­ge Ein­schrän­kung des Anwendungsbereichs.


Im Ergeb­nis kommt daher das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf in der oben bereits zitier­ten Ent­schei­dung zu dem Schluss, dass die Anwen­dung des geson­der­ten Steu­er­ta­rifs der Abgel­tungs­teu­er für Zins­zah­lun­gen einer Kapi­tal­ge­sell­schaft an einen zu min­des­tens 10 % betei­lig­ten Anteils­eig­ner auch im Fall der Aus­lands­an­säs­sig­keit der Schuld­ner-Kapi­tal­ge­sell­schaft aus­ge­schlos­sen ist.


Abschlie­ßend geklärt ist die Streit­fra­ge damit jedoch nicht. Unter dem Akten­zei­chen VIII R 15/21 muss der Bun­des­fi­nanz­hof noch ent­schei­den, ob in ent­spre­chen­den Fäl­len die Rege­lung nicht doch auf inlän­di­sche Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten ein­zu­gren­zen ist. In betrof­fe­nen Fäl­len kann es daher rat­sam sein, den eige­nen Streit­fall offen zu hal­ten und auf die Abur­tei­lung des vor­ge­nann­ten Mus­ter­ver­fah­rens zu warten.


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