Mandantenbrief April 2019

Steu­er­ter­mi­ne

Vor­schau auf die Steu­er­ter­mi­ne Mai 2019:

Fäl­lig­keit der Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge April 2019:

Die Bei­trä­ge sind in vor­aus­sicht­li­cher Höhe der Bei­trags­schuld spä­tes­tens am dritt­letz­ten Ban­ken­ar­beits­tag eines Monats fäl­lig. Für April ergibt sich dem­nach als Fäl­lig­keits­ter­min der 26.04.2019.

1. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Strei­ten Sie um den Zeit­punkt der Ver­lustan­er­ken­nung!
2. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Abzugs­fä­hig­keit von Kos­ten für wis­sen­schaft­lich nicht aner­kann­te Heil­me­tho­den
3. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Über­las­sung eines Daten­trä­gers im Rah­men einer Betriebs­prü­fung
4. Für alle Steu­er­pflich­ti­gen: Wohn­ei­gen­tü­mer­ge­mein­schaft kann gewerb­li­che Mit­un­ter­neh­mer­schaft sein
5. Für Arbeit­ge­ber: Ab 2019 neu­er Fall­strick in der Sozi­al­ver­si­che­rung bei Mini-Jobs auf Abruf
6. Für Eltern: Aus­bil­dungs­frei­be­trag auch für min­der­jäh­ri­ge Kin­der?
7. Für Eltern: Kin­der­geld bei mehr­ak­ti­ger Aus­bil­dung
8. Für Grund­stücks­ei­gen­tü­mer: Grund­er­werb­steu­er­li­che Rück­gän­gig­ma­chung eines Erwerb­vor­gangs
9. Für GmbH-Gesell­schaf­ter: Grund­er­werb­steu­er­be­frei­ung auch bei Anteils­ver­ei­ni­gung mög­lich
10. Für Ver­mie­ter: Ergeb­nis­be­tei­li­gung bei einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den GbR

1. Für alle Steuerpflichtigen: Streiten Sie um den Zeitpunkt der Verlustanerkennung!

Es ist nicht ver­wun­der­lich, dass die Finanz­ver­wal­tung dar­an inter­es­siert ist, Ver­lus­te erst in einer mög­lichst fer­nen Zukunft steu­er­min­dernd zu berück­sich­ti­gen. Immer­hin ist es nichts ande­res als ein Zins­vor­teil, wenn Ver­lus­te, die gege­be­nen­falls mit ande­ren Ein­künf­ten ver­re­chen­bar sind, erst viel, viel spä­ter tat­säch­lich berück­sich­tigt wer­den. Dies dürf­te aber in der Tat nur eine der Moti­va­tio­nen der Finanz­ver­wal­tung sein.

Eine ande­re Moti­va­ti­on wird wahr­schein­lich auch dar­in lie­gen, dass die Fra­ge des Zeit­punk­tes nach der Ver­lust­be­rück­sich­ti­gung der­art kom­plex und unüber­sicht­lich ist, dass der Steu­er­pflich­ti­ge sie gege­be­nen­falls kaum noch beant­wor­ten kann. Bean­tragt der Steu­er­pflich­ti­ge dann die Ver­lust­be­rück­sich­ti­gung in einem spä­te­ren Ver­an­la­gungs­jahr und der Fis­kus stellt sich auf den Stand­punkt, dass der Ver­lust schon viel frü­her hät­te berück­sich­tigt wer­den müs­sen, besteht die Gefahr, dass die Ver­lust­be­rück­sich­ti­gung zur Gän­ze aus­schei­det. Der Grund ist hier das Ver­fah­rens­recht. Sind näm­lich die vor­he­ri­gen Beschei­de, in denen der Ver­lust hät­te berück­sich­tigt wer­den müs­sen, bereits bestands­kräf­tig, besteht nicht nur die Gefahr, son­dern es ist sogar sehr wahr­schein­lich, dass die­se nicht mehr geän­dert wer­den kön­nen.

Ein sol­ches Spiel­chen hat die Finanz­ver­wal­tung in der Ver­gan­gen­heit schon mehr­fach bei Ver­lus­ten aus der Ver­äu­ße­rung von Antei­len an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft im Rah­men des § 17 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) ver­an­stal­tet. Aktu­ell scheint es so, dass das Spiel­chen jedoch auch auf Ver­lus­te im Bereich der Ein­künf­te aus Kapi­tal­ver­mö­gen aus­ge­wei­tet wer­den soll.

Zunächst zum Hin­ter­grund: In Abkehr von sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung hat der Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen mit Urteil vom 24.10.2017 unter dem Akten­zei­chen VIII R 13/15 klar­ge­stellt, dass nach Ein­füh­rung der Abgel­tungs­steu­er auch der end­gül­ti­ge Aus­fall einer Kapi­tal­for­de­rung im Sin­ne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG nicht mehr der steu­er­lich unbe­acht­li­chen Ver­mö­gens­sphä­re zuzu­ord­nen ist, son­dern schließ­lich auch zu einem anzu­er­ken­nen­den Ver­lust führt.

Betrof­fen sind hier­von ins­be­son­de­re Fäl­le, bei denen eine pri­va­te Dar­le­hens­for­de­rung insol­venz­be­dingt aus­fällt und man so kei­ne Chan­ce mehr auf eine Rück­zah­lung des pri­vat hin­ge­ge­be­nen Gel­des hat.

Da der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner oben genann­ten Ent­schei­dung bereits unmiss­ver­ständ­lich klar­ge­stellt hat, dass ent­spre­chen­de Ver­lus­te nun auch steu­er­min­dernd berück­sich­tigt wer­den kön­nen, stellt sich nur noch die Fra­ge nach dem Wann. Kon­kret: In wel­chem Ver­an­la­gungs­zeit­raum kann der Ver­lust tat­säch­lich berück­sich­tigt wer­den?

Auch dazu hat der Bun­des­fi­nanz­hof jedoch bereits Stel­lung genom­men. So ist zunächst ein­mal von einem For­de­rungs­aus­fall erst dann aus­zu­ge­hen, wenn tat­säch­lich end­gül­tig fest­steht, dass kei­ne wei­te­ren Rück­zah­lun­gen mehr auf die Dar­le­hens­for­de­rung erfol­gen wer­den. Die­se Vor­aus­set­zung ist nur all­zu nach­voll­zieh­bar, denn auch der Bun­des­fi­nanz­hof möch­te sicher­stel­len, dass auch tat­säch­lich erst bei dem end­gül­ti­gen Aus­fall eine steu­er­min­dern­de Ver­lust­be­rück­sich­ti­gung mög­lich ist. Dazu füh­ren die Rich­ter des obers­ten deut­schen Finanz­ge­rich­tes wei­ter aus: Die Eröff­nung eines Insol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen des Schuld­ners reicht hier­für in der Regel nicht aus.

Allein auf­grund die­ser Aus­sa­ge scheint der Fis­kus nun zu beab­sich­ti­gen, die Ver­lust­be­rück­sich­ti­gung wei­ter in die Zukunft ver­schie­ben zu wol­len. Umso erfreu­li­cher ist daher, dass das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf mit Urteil vom 18.07.2018 die­ser Vor­ge­hens­wei­se ent­ge­gen­tritt. Unter dem Akten­zei­chen 7 K 3302/17 G haben die Düs­sel­dor­fer Rich­ter klar­ge­stellt, dass der steu­er­lich anzu­er­ken­nen­de Ver­lust bei den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen durch den end­gül­ti­gen Aus­fall einer pri­va­ten Kapi­tal­for­de­rung bereits im Zeit­punkt der Anzei­ge der Mas­seun­zu­läng­lich­keit im Insol­venz­ver­fah­ren des Schuld­ners rea­li­siert wird. Wie soll es auch anders sein?

Ins­ge­samt muss die­se Ent­schei­dung der Düs­sel­dor­fer Rich­ter als voll­kom­men kor­rekt ein­ge­ord­net wer­den, zumal sie auch auf der Linie der obers­ten Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs liegt. Die­ser hat­te schließ­lich nur klar­ge­stellt, dass nicht bereits die Eröff­nung eines Insol­venz­ver­fah­rens dazu aus­reicht, einen Ver­lust ent­spre­chend steu­er­min­dernd zu berück­sich­ti­gen.

Die Anzei­ge der Mas­seun­zu­läng­lich­keit besagt jedoch nichts ande­res, als dass kei­ne Mit­tel mehr zur Ver­fü­gung sind, um die Gläu­bi­ger des Insol­venz­ver­fah­rens zu bedie­nen. Inso­weit liegt auch tat­säch­lich ein end­gül­ti­ger Aus­fall der For­de­rung vor, der zu einer steu­er­min­dern­den Berück­sich­ti­gung des Ver­lus­tes führt.

Offen­sicht­lich möch­te sich jedoch die Finanz­ver­wal­tung damit noch nicht abfin­den oder aus den oben bereits genann­ten Grün­den ent­spre­chen­de Ver­wir­rung stif­ten. Der Fis­kus ist näm­lich gegen die Ent­schei­dung des Finanz­ge­rich­tes Düs­sel­dorf in Revi­si­on gezo­gen. Unter dem Akten­zei­chen VIII R 28/18 hat daher nun aber­mals der Bun­des­fi­nanz­hof dar­über zu ent­schei­den, wann eine Ver­lust­be­rück­sich­ti­gung tat­säch­lich statt­fin­det.

Kon­kret lau­tet die Rechts­fra­ge an die obers­ten Rich­ter des Bun­des­fi­nanz­hofs: Ist der end­gül­ti­ge Aus­fall einer pri­va­ten Kapi­tal­for­de­rung in dem Jahr zu berück­sich­ti­gen, indem der Insol­venz­ver­wal­ter dem Insol­venz­ge­richt die Mas­seun­zu­läng­lich­keit anzeigt? Unse­res Erach­tens kann dies mit einem gro­ßen Ja beant­wor­tet wer­den. Alles ande­re wäre schon sehr merk­wür­dig.

2. Für alle Steuerpflichtigen: Abzugsfähigkeit von Kosten für wissenschaftlich nicht anerkannte Heilmethoden

Erwach­sen einem Steu­er­pflich­ti­gen zwangs­läu­fig grö­ße­re Auf­wen­dun­gen als der über­wie­gen­den Mehr­zahl der Steu­er­pflich­ti­gen glei­cher Ein­kom­mens­ver­hält­nis­se, glei­cher Ver­mö­gens­ver­hält­nis­se und glei­chen Fami­li­en­stan­des, so wird auf Antrag die Ein­kom­men­steu­er dadurch ermä­ßigt, dass der Teil der Auf­wen­dun­gen, der die dem Steu­er­pflich­ti­gen zumut­ba­re Belas­tung über­steigt, vom Gesamt­be­trag der Ein­künf­te abge­zo­gen wird. Man spricht in die­sem Zusam­men­hang von den soge­nann­ten außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen all­ge­mei­ner Art nach § 33 Abs. 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG).

Eine der Vor­aus­set­zun­gen, damit eine Steu­er­min­de­rung mit außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen funk­tio­niert, ist die Zwangs­läu­fig­keit. Das prak­ti­sche Pro­blem dabei: Die Nach­weis­bar­keit. Die Zwangs­läu­fig­keit von krank­heits­be­ding­ten Auf­wen­dun­gen soll daher in der Regel durch eine Ver­ord­nung eines Arz­tes oder Heil­prak­ti­kers nach­ge­wie­sen wer­den. Aus­weis­lich der sei­ner­zei­ti­gen Ände­run­gen durch das Steu­er­ver­ein­fa­chungs­ge­setz 2011 ist inso­weit auf­grund der gesetz­li­chen Rege­lung in § 64 der Ein­kom­men­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung (ESt­DV) bei bestimm­ten Maß­nah­men und Auf­wen­dun­gen der Nach­weis der Zwangs­läu­fig­keit in qua­li­fi­zier­ter Form zu füh­ren. So gibt die Ein­kom­men­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung vor, dass die Zwangs­läu­fig­keit durch ein amts­ärzt­li­ches Gut­ach­ten oder eine ärzt­li­che Beschei­ni­gung des medi­zi­ni­schen Diens­tes der Kran­ken­kas­sen zu füh­ren ist. Dies gilt vor allem mit Blick auf wis­sen­schaft­lich nicht aner­kann­te Behand­lungs­me­tho­den.

Da aus­weis­lich der Rege­lung in der Ein­kom­men­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung der zu erbrin­gen­den Nach­weis auch vor Beginn der Heil­maß­nah­me oder dem Erwerb des medi­zi­ni­schen Hilfs­mit­tels aus­ge­stellt sein muss, hilft eine nach­träg­li­che Beschei­ni­gung nicht. Dies macht es in der Pra­xis nicht unbe­dingt ein­fa­cher, die Kos­ten für nicht wis­sen­schaft­lich aner­kann­te Heil­me­tho­den als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung steu­er­min­dernd anzu­set­zen.

Umso erfreu­li­cher ist daher ein Urteil des Finanz­ge­rich­tes Rhein­land-Pfalz vom 4.7.2018 unter dem Akten­zei­chen 1 K 1480/16. Nach die­ser Ent­schei­dung darf ein Steu­er­pflich­ti­ger Kos­ten für eine wis­sen­schaft­lich nicht aner­kann­te Heil­me­tho­de auch dann als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung steu­er­lich gel­tend machen, wenn er dem Finanz­amt zum Nach­weis der Erfor­der­lich­keit der Behand­lung nur eine kur­ze Stel­lung­nah­me des Amts­arz­tes und kein aus­führ­li­ches Gut­ach­ten vor­legt.

Im Urteils­sach­ver­halt ging es um ein zwei­jäh­ri­ges Kind, wel­ches auf­grund von Kom­pli­ka­tio­nen bei der Geburt schwer­be­hin­dert war. Die Eltern lie­ßen ihre Toch­ter in einem Natur­heil­zen­trum behan­deln, wofür schließ­lich Kos­ten in Höhe von 16.800 Euro auf­ge­wen­det wur­den. Da die Kran­ken­kas­se die Erstat­tung der Auf­wen­dun­gen abge­lehnt hat­te, soll­ten die Kos­ten im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung ange­setzt wer­den. Zum Nach­weis der Zwangs­läu­fig­keit leg­ten die Eltern ein pri­vat­ärzt­li­ches Attest einer Fach­ärz­tin für Kin­der- und Jugend­heil­kun­de vor, aus dem zu ent­neh­men war, dass bei dem schwe­ren Krank­heits­bild jeder Ver­such, das Ergeb­nis zu ver­bes­sern, für die Fami­lie wich­tig und auch medi­zi­nisch jeder posi­ti­ve Impuls für das Kind zu begrü­ßen sei, wes­halb sie auch ärzt­lich die Teil­nah­me am För­der­pro­gramm des Natu­ral­zen­trums emp­feh­le. Zusätz­lich hat­te exakt auf die­sem Attest auch der zustän­di­ge Amts­arzt ver­merkt: ?Die Anga­ben wer­den amts­ärzt­lich bestä­tigt?.

Allein in die­ser kur­zen Bestä­ti­gung des Amts­arz­tes woll­te das zustän­di­ge Finanz­amt jedoch kein Gut­ach­ten erken­nen, wie es das Gesetz for­dert, wes­halb es schlicht die Behand­lungs­kos­ten nicht zum Abzug als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung zulas­sen woll­te. Ist in dem Ver­merk des Amts­arz­tes ein Gut­ach­ten zu sehen oder nicht, das ist daher hier die ent­schei­den­de Streit­fra­ge.

Erfreu­li­cher­wei­se setz­ten sich die Eltern gegen die star­re Mei­nung des Finanz­am­tes zur Wehr und klag­ten mit Erfolg. Auch das erken­nen­de erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt stellt in die­sem Zusam­men­hang fest, dass der Nach­weis der Zwangs­läu­fig­keit durch­aus in qua­li­fi­zier­ter Form geführt wer­den müs­se. Den­noch ließ das Finanz­ge­richt den Abzug als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung zu, weil es die Vor­aus­set­zung erfüllt sah.

Auch wenn in der gesetz­li­chen Rege­lung der Ein­kom­men­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung tat­säch­lich der Begriff ?amts­ärzt­li­ches Gut­ach­ten? ver­wen­det wird, soll nach Mei­nung des Finanz­ge­rich­tes Rhein­land-Pfalz der ein­fa­che Bestä­ti­gungs­ver­merk des Amts­arz­tes auf dem Attest aus­rei­chen und als ein sol­ches Gut­ach­ten zu wer­ten sein.

Die Begrün­dung der Rich­ter ist dabei durch­aus nach­voll­zieh­bar und schlüs­sig. Die Vor­schrift der Ein­kom­men­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung ermäch­tigt näm­lich nicht nur den Amts­arzt, son­dern in glei­cher Wei­se auch den medi­zi­ni­schen Dienst der Kran­ken­kas­se, die Zwangs­läu­fig­keit von Auf­wen­dun­gen bei unkon­ven­tio­nel­len Behand­lungs­me­tho­den zu bestä­ti­gen. Hier­für muss der medi­zi­ni­sche Dienst aller­dings nur eine Beschei­ni­gung aus­stel­len. Inso­weit erkann­te das Finanz­ge­richt eine Ungleich­be­hand­lung, wes­halb mit Rück­sicht auf Sinn, Zweck und his­to­ri­sche Ent­wick­lung der Vor­schrift dem­entspre­chend an das im Gesetz gefor­der­te Gut­ach­ten des Amts­arz­tes kei­ne höhe­ren Anfor­de­run­gen als bei einer Beschei­ni­gung zu stel­len sind. Im Ergeb­nis reicht der kur­ze Ver­merk des Amts­arz­tes damit aus, dass die Auf­wen­dun­gen für wis­sen­schaft­lich nicht aner­kann­te Heil­me­tho­den für das behin­der­te Kind steu­er­lich im Rah­men der außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen all­ge­mei­ner Art abzugs­fä­hig sind.

3. Für alle Steuerpflichtigen: Überlassung eines Datenträgers im Rahmen einer Betriebsprüfung

Sind die auf­zu­be­wah­ren­den Unter­la­gen mit­hil­fe eines Daten­ver­ar­bei­tungs­sys­tems erstellt wor­den, hat die Finanz­be­hör­de im Rah­men einer Außen­prü­fung das Recht, Ein­sicht in die gespei­cher­ten Daten zu neh­men und das Daten­ver­ar­bei­tungs­sys­tem zur Prü­fung die­ser Unter­la­gen zu nut­zen. Sie kann im Rah­men einer Außen­prü­fung auch ver­lan­gen, dass die Daten nach ihren Vor­ga­ben maschi­nell aus­ge­wer­tet oder ihr die gespei­cher­ten Unter­la­gen und Auf­zeich­nun­gen auf einem maschi­nell ver­wert­ba­ren Daten­trä­ger zur Ver­fü­gung gestellt wer­den. Teilt der Steu­er­pflich­ti­ge der Finanz­be­hör­de mit, dass sich sei­ne Daten bei einem Drit­ten (z. B. dem Steu­er­be­ra­ter etc.) befin­den, so hat der Drit­te der Finanz­be­hör­de Ein­sicht in die für den Steu­er­pflich­ti­gen gespei­cher­ten Daten zu gewäh­ren oder die­se Daten nach den Vor­ga­ben der Finanz­be­hör­de maschi­nell aus­zu­wer­ten oder der Finanz­be­hör­de die für den Steu­er­pflich­ti­gen gespei­cher­ten Unter­la­gen und Auf­zeich­nun­gen auf einem maschi­nell ver­wert­ba­ren Daten­trä­ger zur Ver­fü­gung zu stel­len. Dies ist unstrit­tig, weil exakt so gere­gelt in § 147 Abs. 6 der Abga­ben­ord­nung (AO).

In der Pra­xis gibt es jedoch regel­mä­ßig Streit mit der Finanz­be­hör­de, wann und wo ein ent­spre­chen­der Daten­trä­ger zu über­las­sen ist. So war es auch im zugrun­de lie­gen­den Sach­ver­halt der Ent­schei­dung des Finanz­ge­rich­tes Mün­chen vom 27.06.2018 unter dem Akten­zei­chen 1 K 2318/17. In die­sem Fall stritt ein Steu­er­pflich­ti­ger mit der Finanz­be­hör­de um die Fra­ge, ob die zusam­men mit der Prü­fungs­an­ord­nung all­ge­mein unter Ver­weis auf die Grund­sät­ze zum Daten­zu­griff und zur Über­prüf­bar­keit digi­ta­ler Unter­la­gen geäu­ßer­te Auf­for­de­rung des Außen­prü­fers, ihm einen Daten­trä­ger zu über­las­sen, recht­mä­ßig sein kann.

Die Ent­schei­dung des Gerichts erfreut und lässt auf­hor­chen: Das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt urteil­te inso­weit zusam­men­fas­send, dass die nur mit einem pau­scha­len Ver­weis auf die Grund­sät­ze ord­nungs­ge­mä­ßer Buch­füh­rung begrün­de­te Auf­for­de­rung unver­hält­nis­mä­ßig ist.

Der gene­rell zu beach­ten­de Grund­satz der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit gebie­tet es, dass die Finanz­ver­wal­tung in Aus­übung ihres legi­ti­men Inter­es­ses an einer Über­las­sung digi­ta­li­sier­ter Daten im Rah­men einer Außen­prü­fung nicht über­mä­ßig in Rech­te des Steu­er­pflich­ti­gen ein­greift und des­halb ihre Befug­nis­se nur in dem durch die Zwe­cke der Außen­prü­fung gebo­te­nen zeit­li­chen und sach­li­chen Umfang unter Berück­sich­ti­gung der berech­tig­ten Inter­es­sen des Steu­er­pflich­ti­gen am Schutz ihrer per­sön­li­chen Daten aus­übt. So dür­fen die über­las­se­nen Daten nach dem tat­säch­li­chen Abschluss der Außen­prü­fung nicht wei­ter auf dem Lap­top des Prü­fers gespei­chert blei­ben, son­dern nur noch (bis zum Abschluss eines mög­li­cher­wei­se statt­fin­den Rechts­be­helfs­ver­fah­rens) in den Dienst­räu­men der Finanz­ver­wal­tung auf einem Daten­trä­ger vor­lie­gen.

Wei­ter urteilt das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Mün­chen: Eine Auf­for­de­rung des Betriebs­prü­fers zur Über­las­sung eines Daten­trä­gers bei Beginn einer Betriebs­prü­fung ist unver­hält­nis­mä­ßig und daher auf­zu­he­ben, wenn sie ledig­lich auf die Grund­sät­ze zum Daten­zu­griff und zur Prüf­bar­keit digi­ta­ler Daten ver­weist, nicht erken­nen lässt, wo der Daten­zu­griff und die Aus­wer­tung erfol­gen sol­len, etwa nur bei dem zu prü­fen­den Unter­neh­men oder auch im Finanz­amt, und wenn die Auf­for­de­rung auch kei­ne Rege­lung dar­über ent­hält, ob, wo und wie lan­ge die durch die Über­las­sung des ange­for­der­ten Daten­trä­gers ent­hal­te­nen Daten gespei­chert wer­den soll.

Allein der Ver­weis auf die Grund­sät­ze zum Daten­zu­griff und zur Prüf­bar­keit digi­ta­ler Unter­la­gen, wie sie im Schrei­ben des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums vom 16.07.2001 dar­ge­legt sind, ver­mag die Bestimmt­heit und Ver­hält­nis­mä­ßig­keit hin­sicht­lich Ver­wer­tung und Spei­che­rung von Daten des Unter­neh­mens in zeit­li­cher und ört­li­cher Hin­sicht nicht aus­rei­chend zu begrün­den.

4. Für alle Steuerpflichtigen: Wohneigentümergemeinschaft kann gewerbliche Mitunternehmerschaft sein

Es ist nicht sel­ten, dass auch auf Immo­bi­li­en von Wohn­ei­gen­tü­mer­ge­mein­schaf­ten eine Foto­vol­ta­ik­an­la­ge instal­liert ist oder die­se auch ein Block­heiz­kraft­werk betreibt. Wenn nun der so erzeug­te Strom nicht kom­plett durch die Woh­nungs­ei­gen­tü­mer ver­braucht wird, fin­det in aller Regel auch noch eine Ein­spei­sung in das öffent­li­che Strom­netz des loka­len Ener­gie­ver­sor­gers statt. Dafür wird eben­so in aller Regel eine Ver­gü­tung flie­ßen.

Die Fol­ge: Das Finanz­amt wird sich auf den Stand­punkt stel­len, dass die Woh­nungs­ei­gen­tü­mer­ge­mein­schaft durch die Strom­ein­spei­sung ins öffent­li­che Netz ein gewerb­li­ches Unter­neh­men betreibt.

Mit Urteil vom 20.9.2018 hat der Bun­des­fi­nanz­hof unter dem Akten­zei­chen IV R 6/16 fest­ge­stellt, dass die­se Vor­ge­hens­wei­se des Finanz­am­tes auch durch­aus rech­tens ist. Ins­be­son­de­re haben die Rich­ter des obers­ten Finanz­ge­rich­tes der Repu­blik her­aus­ge­ar­bei­tet, dass die Woh­nungs­ei­gen­tü­mer­ge­mein­schaft als Rechts­sub­jekt im Sin­ne des Geset­zes über das Woh­nungs­ei­gen­tum und das Dau­er­wohn­recht (WoEigG) eine gewerb­li­che Mit­un­ter­neh­mer­schaft begrün­den kann, für die ein Fest­stel­lungs­ver­fah­ren durch­zu­füh­ren ist.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der kla­gen­den Woh­nungs­ei­gen­tü­mer bedarf es dafür nicht der Annah­me einer kon­klu­dent errich­te­ten GbR, wenn die gewerb­li­che Tätig­keit der Woh­nungs­ei­gen­tü­mer­ge­mein­schaft inner­halb des im Gesetz über das Wohn­ei­gen­tum und das Dau­er­wohn­recht vor­ge­ge­be­nen Ver­bands­zwecks liegt. Dies ist nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs bei dem Betrieb eines Block­heiz­kraft­werks, und damit wahr­schein­lich auch bei dem Betrieb einer Foto­vol­ta­ik­an­la­ge, der Fall, wes­halb in sol­chen Kon­stel­la­tio­nen die Woh­nungs­ei­gen­tü­mer­ge­mein­schaft direkt gewerb­li­che Ein­künf­te erzielt, für die der Haus­ver­wal­ter die nöti­gen Steu­er­erklä­run­gen abzu­ge­ben hat.

5. Für Arbeitgeber: Ab 2019 neuer Fallstrick in der Sozialversicherung bei Mini-Jobs auf Abruf

Gera­de Mini-Jobs sind dazu geeig­net, unvor­her­seh­ba­re Arbeits­spit­zen im Unter­neh­men zu bewäl­ti­gen. So kommt es in der Pra­xis nicht sel­ten vor, dass die Mini­job­ber auf Abruf für den Arbeit­ge­ber bereit­ste­hen. So bei­spiels­wei­se häu­fig in der Gas­tro­no­mie: An einem Abend ist die Gast­stät­te unge­wöhn­lich gut besucht, wes­halb der Wirt sei­ne Mini­job­ber abte­le­fo­niert und ent­spre­chend jeman­den als Ver­stär­kung zur Arbeit bit­tet. Man spricht in die­sem Zusam­men­hang auch von Arbeit auf Abruf.

Bis­her stell­te dies in der Pra­xis kein grö­ße­res Pro­blem dar, was jedoch ab 2019 anders sein könn­te. Grund dafür ist eine Ände­rung im Gesetz über Teil­zeit­ar­beit und befris­te­te Arbeits­ver­trä­ge, oder auch kurz Teil­zeit- und Befris­tungs­ge­setz (TzB­fG) genannt.

Dar­in heißt es in § 12 TzB­FG, der mit ?Arbeit auf Abruf? über­schrie­ben ist: ?Arbeit­ge­ber und Arbeit­neh­mer kön­nen ver­ein­ba­ren, dass der Arbeit­neh­mer sei­ne Arbeits­leis­tung ent­spre­chend dem Arbeits­an­fall zu erbrin­gen hat (Arbeit auf Abruf). Die Ver­ein­ba­rung muss eine bestimm­te Dau­er der wöchent­li­chen und täg­li­chen Arbeits­zeit fest­le­gen. Wenn die Dau­er der wöchent­li­chen Arbeits­zeit nicht fest­ge­legt ist, gilt eine Arbeits­zeit von 20 Stun­den als ver­ein­bart. Wenn die Dau­er der täg­li­chen Arbeits­zeit nicht fest­ge­legt ist, hat der Arbeit­ge­ber die Arbeits­leis­tung des Arbeit­neh­mers jeweils für min­des­tens drei auf­ein­an­der­fol­gen­de Stun­den in Anspruch zu neh­men.?

Sofern daher mit einem Mini­job­ber auf Abruf kein Arbeits­ver­trag besteht oder in der ande­ren Alter­na­ti­ve ein Arbeits­ver­trag besteht, die­ser aber kei­ne Aus­sa­gen zur wöchent­li­chen Arbeits­zeit macht, gilt für die Sozi­al­ver­si­che­rung regel­mä­ßig eine Arbeits­zeit von 20 Wochen­stun­den. Dies ist seit 2019 neu, denn bis Ende 2018 wur­den an die­ser Stel­le regel­mä­ßig nur zehn Arbeits­stun­den ange­nom­men. Die­se schlap­pe Ver­dopp­lung der ange­nom­me­nen Arbeits­stun­den hat lei­der weit­rei­chen­de Kon­se­quen­zen.

Durch die­se Geset­zes­än­de­rung besteht in ent­spre­chen­den Fäl­len daher das Pro­blem, dass die Gering­ver­dienst­gren­ze für Mini­jobs von 450 Euro im Monat regel­mä­ßig über­schrit­ten wird. Tat­säch­lich muss näm­lich in Fäl­len, bei denen kein Arbeits­ver­trag gege­ben ist bzw. die wöchent­li­che Arbeits­zeit nicht kon­kret fest­ge­legt ist, wie folgt gerech­net wer­den: 20 Arbeits­stun­den in der Woche mal einem Min­dest­lohn von 9,19 Euro aktu­ell mal einem Wochen­fak­tor von 4,33 ergibt im Ergeb­nis einen für die Sozi­al­ver­si­che­rung anzu­set­zen­den Monats­lohn von 795,85 Euro. (Zum kon­kre­ten Nach­voll­zie­hen sei an die­ser Stel­le erwähnt, dass sich der Wochen­fak­tor von 4,33 ergibt, wenn man die 52 Kalen­der­wo­chen eines Jah­res durch zwölf Mona­te teilt).

Somit ist die Gering­ver­dienst­gren­ze für Mini­job­ber von 450 Euro im Monat mehr als deut­lich über­schrit­ten und das Arbeits­ver­hält­nis erwächst qua­si von selbst in die Sozi­al­ver­si­che­rungs­pflicht, wobei natür­lich zu beto­nen ist, dass der Arbeit­ge­ber für die Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge gera­de­zu­ste­hen hat. Für die Pra­xis ist die­se klei­ne Geset­zes­än­de­rung daher ein rie­si­ges Pro­blem.

Tat­säch­lich dürf­te es in die­sem Zusam­men­hang näm­lich auch nicht hel­fen, wenn man auf vor­lie­gen­de Stun­den­auf­zeich­nun­gen ver­weist, die eine deut­lich gerin­ge­re Arbeits­zeit als zwan­zig Wochen­stun­den aus­wei­sen. Anders als im Steu­er­recht, wel­ches sich nach den tat­säch­li­chen Gege­ben­hei­ten rich­tig, ent­schei­det in der Sozi­al­ver­si­che­rung der Anspruch. Da aus­weis­lich der gesetz­li­chen Rege­lung im Teil­zeit- und Befris­tungs­ge­setz ein Anspruch von 20 Arbeits­stun­den in der Woche besteht, muss auch die­ser Anspruch immer dann zugrun­de gelegt wer­den, wenn nichts ande­res ver­ein­bart wor­den ist.

6. Für Eltern: Ausbildungsfreibetrag auch für minderjährige Kinder?

Aus­weis­lich der Rege­lung in § 33 a Abs. 2 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) gilt: Zur Abgel­tung des Son­der­be­darfs eines sich in Berufs­aus­bil­dung befin­den­den, aus­wär­tig unter­ge­brach­ten voll­jäh­ri­gen Kin­des, für das Anspruch auf einen Kin­der­frei­be­trag oder Kin­der­geld besteht, kann der Steu­er­pflich­ti­ge einen Frei­be­trag in Höhe von 924 Euro je Kalen­der­jahr vom Gesamt­be­trag der Ein­künf­te abzie­hen.

Zuge­ge­be­ner­ma­ßen ist die­ser soge­nann­te Aus­bil­dungs­frei­be­trag schon recht mick­rig bemes­sen, denn durch einen steu­er­li­chen Abzugs­be­trag von 924 Euro je Kalen­der­jahr wird man die Berufs­aus­bil­dung sei­nes Kin­des, unab­hän­gig ob es min­der­jäh­rig oder voll­jäh­rig ist, nicht bestrei­ten kön­nen. Dies gilt umso mehr, wenn das Kind auch noch aus­wär­tig unter­ge­bracht ist.

Zu hin­ter­fra­gen ist jedoch die Tat­sa­che, ob die­ser Aus­bil­dungs­frei­be­trag tat­säch­lich nur für voll­jäh­ri­ge Kin­der gewährt wer­den kann, die aus­wär­tig unter­ge­bracht sind. So näm­lich die aus­drück­li­che Aus­sa­ge im Gesetz. Bis­her war dies wahr­schein­lich kein Pro­blem, da zum einen min­der­jäh­ri­ge Kin­der sich nur sel­ten bereits in einer Berufs­aus­bil­dung befun­den haben und wenn doch, die Kin­der wahr­schein­lich nicht aus­wär­tig unter­ge­bracht wur­den.

Ins­be­son­de­re jedoch hin­sicht­lich der Ver­kür­zung der Schul­zeit bis zum Abitur von 13 auf zwölf Jah­re in eini­gen Bun­des­län­dern kann es sehr wohl vor­kom­men, dass ein min­der­jäh­ri­ges Kind bereits bei einer Uni­ver­si­tät ein­ge­schrie­ben ist. In der Fol­ge ist es daher auch nicht unwahr­schein­lich, dass die­ses Kind für Zwe­cke des Stu­di­ums bereits aus­wär­tig (bei­spiels­wei­se in einem Stu­den­ten­wohn­heim am Stu­di­en­ort) unter­ge­bracht ist. Inso­weit muss die gesetz­li­che Rege­lung hin­sicht­lich der Vor­aus­set­zung der Voll­jäh­rig­keit des Kin­des hin­ter­fragt wer­den.

Kei­ne Beden­ken hat­te hier offen­sicht­lich das Finanz­ge­richt Rhein­land-Pfalz in sei­ner Ent­schei­dung vom 27.03.2018 unter dem Akten­zei­chen 3 K 1651/16. Danach soll es näm­lich ver­fas­sungs­recht­lich nicht zu bean­stan­den sein, dass einem Steu­er­pflich­ti­gen für ein aus­wär­tig unter­ge­brach­tes, noch min­der­jäh­ri­ges Kind kein Aus­bil­dungs­frei­be­trag zusteht. Auch hat in die­sem Zusam­men­hang lei­der bereits das Finanz­ge­richt Köln in einer frü­he­ren Ent­schei­dung vom 18.03.2009 unter dem Akten­zei­chen 7 K 2854/08 kei­ne ver­fas­sungs­recht­li­chen Beden­ken gese­hen, dass die Gewäh­rung des Aus­bil­dungs­frei­be­trags von der Voll­jäh­rig­keit des Kin­des abhän­gig gemacht wird. Die Köl­ner Rich­ter sahen in der Alters­gren­ze sei­ner­zeit eine mit dem Grund­ge­setz ver­ein­ba­re Typi­sie­rung und kei­ne ver­fas­sungs­wid­ri­ge Ungleich­be­hand­lung.

Wegen der grund­sätz­li­chen Bedeu­tung der Fra­ge, ob ein Steu­er­pflich­ti­ger auch für sein min­der­jäh­ri­ges Kind einen Aus­bil­dungs­frei­be­trag erhal­ten kann, haben bei­de Gerich­te die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof zuge­las­sen. Lei­der ist jedoch sei­ner­zeit der Revi­si­ons­zug in dem Fall vor dem Köl­ner Finanz­ge­richt nicht bestie­gen wor­den. Dies ist nun bei der Ent­schei­dung aus Rhein­land-Pfalz anders. Hier haben die Steu­er­pflich­ti­gen Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof ein­ge­legt, wel­che dort nun unter dem Akten­zei­chen VI R 20/18 anhän­gig ist und end­gül­ti­ge Klä­rung her­bei­schaf­fen wird.

7. Für Eltern: Kindergeld bei mehraktiger Ausbildung

Unter einer mehr­ak­ti­gen Aus­bil­dung ver­steht man eine Aus­bil­dung, die trotz Errei­chen eines (ers­ten) berufs­qua­li­fi­zie­ren­den Abschlus­ses noch nicht been­det ist, son­dern in einem wei­te­ren Akt zu einem wei­te­ren Berufs­ab­schluss füh­ren soll. Streit­be­fan­gen war in die­sem Zusam­men­hang sei­ner­zeit, ob im zwei­ten Akt der Berufs­aus­bil­dung auch tat­säch­lich noch Anspruch auf das Kin­der­geld besteht, weil die Kin­der inso­weit bereits eine ers­te Berufs­aus­bil­dung erfolg­reich absol­viert haben.

Erfreu­li­cher­wei­se hat dies­be­züg­lich jedoch der Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen bereits mit sei­nem Urteil vom 15.04.2015 unter dem Akten­zei­chen V R 27/14 klar­ge­stellt, dass der Tat­be­stand ?Abschluss einer erst­ma­li­gen Berufs­aus­bil­dung? nicht bereits mit dem ers­ten objek­tiv berufs­qua­li­fi­zie­ren­den Abschluss erfüllt sein muss. Viel­mehr erkennt der Bun­des­fi­nanz­hof mit die­ser Ent­schei­dung auch die Exis­tenz von soge­nann­ten mehr­ak­ti­gen Aus­bil­dun­gen an.

Mehr­ak­ti­ge Aus­bil­dungs­maß­nah­men sind inso­weit Teil einer ein­heit­li­chen Erst­aus­bil­dung, wenn sie zeit­lich und inhalt­lich so auf­ein­an­der abge­stimmt sind, dass die Aus­bil­dung nach Errei­chen des ers­ten Abschlus­ses fort­ge­setzt wer­den soll und das von den Eltern und dem Kind bestimm­te Berufs­ziel erst über den wei­ter­füh­ren­den Abschluss erreicht wer­den kann.

Inso­weit hat sich der Bun­des­fi­nanz­hof in 2015 ledig­lich sei­ner vor­he­ri­gen Recht­spre­chung durch das Urteil vom 03.07.2014 unter dem Akten­zei­chen III R 52/13 ange­schlos­sen. Schon in die­ser Ent­schei­dung stell­ten die Rich­ter näm­lich klar: Setzt ein Kind im Rah­men eines dua­len Stu­di­ums nach erfolg­rei­chem Abschluss sei­nes stu­di­en­in­te­grier­ten Aus­bil­dungs­gangs sein par­al­lel zur Aus­bil­dung betrie­be­nes Bache­lor­stu­di­um fort, kann auch das Bache­lor­stu­di­um als Teil einer ein­heit­li­chen Erst­aus­bil­dung zu wer­ten sein. Für die Fra­ge, ob sich die ein­zel­nen Aus­bil­dungs­ab­schnit­te als inte­gra­ti­ve Tei­le einer ein­heit­li­chen Erst­aus­bil­dung dar­stel­len, kommt es dar­auf an, ob sie in einem engen sach­li­chen Zusam­men­hang (bei­spiels­wei­se die­sel­be Berufs­spar­te oder der­sel­be fach­li­chen Bereich) zuein­an­der­ste­hen und in einem engen zeit­li­chen Zusam­men­hang durch­ge­führt wer­den.

Trotz die­ser posi­ti­ven Ent­schei­dung kommt es in der Pra­xis häu­fig zu Pro­ble­men. Der Grund: Eltern erfah­ren häu­fig erst wäh­rend des zwei­ten Aus­bil­dungs­ab­schnit­tes, dass auch bei der vor­lie­gen­den ein­heit­li­chen Erst­aus­bil­dung ein Anspruch auf Kin­der­geld besteht. Glaubt man nun der Finanz­ver­wal­tung, ist dann der rück­wir­ken­de Erhalt von Kin­der­geld nicht mehr mög­lich. Dabei beru­fen sich die Kin­der­geld­kas­sen lapi­dar auf eine Ver­wal­tungs­an­wei­sung des Bun­des­zen­tral­amts für Steu­ern vom 10.7.2018 (Az: St II 2 – S 2280-DA/18/00001), in der es schlicht heißt: Erklä­run­gen, die eine Absicht glaub­haft machen sol­len, wir­ken ab dem Zeit­punkt des Ein­gangs einer schrift­li­chen Erklä­rung bei der Fami­li­en­kas­se.

Mit ande­ren Wor­ten: Erfah­ren Eltern und Kind erst wäh­rend des zwei­ten Abschnitts der Berufs­aus­bil­dung, dass auch hier auf­grund einer ein­heit­li­chen Erst­aus­bil­dung Anspruch auf Kin­der­geld besteht, soll für die ver­gan­ge­ne Zeit kein Kin­der­geld mehr gewährt wer­den.

Gegen die­se ver­klär­te Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung wur­de nun erst­in­stanz­lich geklagt ? und zwar mit Erfolg. Mit Urteil vom 18.07.2018 hat das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf unter dem Akten­zei­chen 7 K 576/18 Kg ent­schie­den, dass bei der von vorn­her­ein ange­streb­ten Wei­ter­bil­dung einer Bank­kauf­frau zur Bank­be­triebs­wir­tin im Rah­men eines zum nächst­mög­li­chen Zeit­punkt begon­ne­nen berufs­be­glei­ten­den Stu­di­ums es sich noch um einen Teil einer ein­heit­li­chen mehr­ak­ti­gen Erst­aus­bil­dung han­delt, wäh­rend der Kin­der­geld­an­spruch nicht durch die nach dem ers­ten berufs­qua­li­fi­zie­ren­den Abschluss aus­ge­üb­te Voll­zeit­er­werbs­tä­tig­keit aus­ge­schlos­sen wird.

Klar und deut­lich wider­spre­chen die erst­in­stanz­li­chen Rich­ter des Finanz­ge­rich­tes Düs­sel­dorf auch der oben genann­ten Ver­wal­tungs­an­wei­sung: Für die Fest­stel­lung der von vorn­her­ein bestehen­den Absicht der Wei­ter­bil­dung zur Bank­be­triebs­wir­tin kommt es näm­lich nicht ent­schei­dend dar­auf an, ob und zu wel­chem Zeit­punkt der Fami­li­en­kas­se eine ent­spre­chen­de schrift­li­che Erklä­rung über­mit­telt wor­den ist.

Lei­der ist jedoch die Sache noch nicht abschlie­ßend geklärt, denn die Finanz­ver­wal­tung hat Revi­si­on beim Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen ein­ge­legt. Unter dem Akten­zei­chen III R 50/18 muss die­ser nun klä­ren, ob eine wäh­rend des zwei­ten Aus­bil­dungs­ab­schnit­tes par­al­lel aus­ge­üb­te Erwerbs­tä­tig­keit immer eine schäd­li­che Zäsur bil­det, die eine Erst­aus­bil­dung ent­fal­len lässt, auch wenn die Erwerbs­tä­tig­keit neben der Aus­bil­dungs­maß­nah­me Vor­aus­set­zung für den ange­streb­ten Abschluss ist.

Eben­so neh­men die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik auch die Ver­wal­tungs­an­wei­sung unter die Lupe. So wird die Fra­ge geklärt, ob die Fami­li­en­kas­se für die Aner­ken­nung des zeit­li­chen Zusam­men­hangs zwi­schen den Aus­bil­dungs­ab­schnit­ten ver­lan­gen darf, dass als objek­ti­ves Beweis­an­zei­chen für den Wil­len zur Fort­set­zung der Erst­aus­bil­dung ent­we­der eine Bewer­bung für den wei­ter­füh­ren­den Aus­bil­dungs­ab­schnitt oder eine ent­spre­chen­de Absichts­er­klä­rung spä­tes­tens im Fol­ge­mo­nat nach Erwerb des ers­ten berufs­qua­li­fi­zie­ren­den Abschlus­ses vor­zu­le­gen ist.

8. Für Grundstückseigentümer: Grunderwerbsteuerliche Rückgängigmachung eines Erwerbvorgangs

In einer lei­der längst ver­gan­ge­nen Zeit hat die Grund­er­werb­steu­er mal ein gewis­ses Schat­ten­da­sein geführt. Grund dafür war ins­be­son­de­re der gerin­ge Steu­er­satz. Auch wenn im Grund­er­werb­steu­er­ge­setz immer noch ein Steu­er­satz von 3,50 % ver­zeich­net ist, so gilt die­ser nahe­zu in allen Tei­len der Bun­des­re­pu­blik nicht mehr. Grund dafür ist eine Rege­lung, wonach die Bun­des­län­der, denen die Ein­nah­men aus der Grund­er­werb­steu­er zuste­hen, den Steu­er­satz sel­ber bestim­men dür­fen. Steu­er­sät­ze von bis zu 6,50 % sind daher in man­chen Bun­des­län­dern der Repu­blik zu berap­pen.

Es wun­dert daher nicht, dass ins­be­son­de­re Strei­tig­kei­ten über die Grund­er­werb­steu­er immer häu­fi­ger vor dem Finanz­ge­richt enden. So auch ein aktu­el­ler Fall, bei dem es um die The­ma­tik der Nicht­fest­set­zung der Steu­er bzw. der Auf­he­bung oder Ände­rung der Steu­er­fest­set­zung geht. Kon­kret han­delt es sich um einen Fall, bei dem ein Erwerbs­vor­gang rück­gän­gig gemacht wird, und somit auch die Grund­er­werb­steu­er auf­ge­ho­ben wer­den soll.

Dies ist aus­weis­lich der Rege­lung in § 16 Abs. 1 Num­mer 1 des Grund­er­werb­steu­er­ge­set­zes (GrEStG) aus­drück­lich mög­lich, wenn ein Erwerbs­vor­gang rück­gän­gig gemacht wird, bevor das Eigen­tum am Grund­stück auf den Erwer­ber über­ge­gan­gen ist. In die­sem Fall wird auf Antrag die Steu­er nicht fest­ge­setzt oder die bestehen­de Steu­er­fest­set­zung auf­ge­ho­ben, wenn die Rück­gän­gig­ma­chung durch Ver­ein­ba­rung, durch Aus­übung eines vor­be­hal­te­nen Rück­tritts­rechts oder eines Wie­der­kaufs­rechts inner­halb von zwei Jah­ren seit der Ent­ste­hung der Steu­er statt­fin­det.

Was sich zunächst gut anhört, umfasst jedoch tat­säch­lich nicht alle Sach­ver­hal­te der Rück­gän­gig­ma­chung eines Erwerbs­vor­gangs und damit auch nicht die Mög­lich­keit, bei jeg­li­cher Rück­gän­gig­ma­chung eines Erwerbs­vor­gangs die bereits ergan­ge­ne Steu­er­fest­set­zung auf­zu­he­ben. Dies zeigt ins­be­son­de­re der dem Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 19.09.2018 unter dem Akten­zei­chen II R 10/16 zugrun­de lie­gen­de Sach­ver­halt.

Im Urteils­fall hat­te die Klä­ge­rin mit einer GmbH einen Kauf­ver­trag über ein Gebäu­de auf frem­dem Grund und Boden geschlos­sen. Der Eigen­tü­mer des Grund­stücks ver­wei­ger­te jedoch schließ­lich die erfor­der­li­che Zustim­mung zum Ein­tritt der Klä­ge­rin in den bestehen­den Grund­stücks­miet­ver­trag. Als Fol­ge des­sen wur­de daher der Kauf­ver­trag zwi­schen der Klä­ge­rin und der GmbH auf­ge­ho­ben und in der­sel­ben Urkun­de bestimmt, dass die Antei­le an der GmbH zu 94 % auf die Mut­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin über­tra­gen wer­den. Unstrit­tig ist in die­sem Zusam­men­hang, dass die Über­tra­gung von 94 % der GmbH-Antei­le auf die Mut­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin kein grund­er­werb­steu­er­li­cher Vor­gang ist.

Mit Blick auf den Kauf­ver­trag zwi­schen der Klä­ge­rin und der GmbH hin­sicht­lich des Gebäu­des auf frem­dem Grund und Boden hat­te das Finanz­amt jedoch bereits Grund­er­werb­steu­er fest­ge­setzt. Eine Auf­he­bung die­ser Fest­set­zung der Grund­er­werb­steu­er lehn­te der Fis­kus ab, weil er kei­ne Rück­gän­gig­ma­chung des Kauf­ver­trags erken­nen konn­te. Ins­be­son­de­re die Tat­sa­che, dass die Klä­ge­rin schließ­lich eine beherr­schen­de Betei­li­gung an der GmbH erwor­ben hat­te, sprach aus Sicht des Fis­kus gegen eine Rück­gän­gig­ma­chung, die zur Auf­he­bung der ursprüng­li­chen Grund­er­werb­steu­er­fest­set­zung geführt hät­te.

Das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Ham­burg ent­schied in sei­nem Urteil vom 01.02.2016 unter dem Akten­zei­chen 3 K 130/15 noch gegen den Fis­kus und stell­te klar: Ein Grund­stücks­kauf­ver­trag ist auch dann im Sin­ne des § 16 Abs. 1 Num­mer 1 GrEStG voll­stän­dig rück­gän­gig gemacht wor­den, wenn er zivil­recht­lich auf­ge­ho­ben wird und in der­sel­ben Urkun­de die Antei­le an der grund­stücks­ver­äu­ßern­den Kapi­tal­ge­sell­schaft zu 94 % an die Mut­ter­ge­sell­schaft der Erwer­be­rin ver­äu­ßert wer­den. Inso­weit sah das erst­in­stanz­li­che Gericht kei­ne Grün­de, war­um die Grund­er­werb­steu­er auf den ursprüng­li­chen Erwerb zwi­schen Klä­ge­rin und GmbH nicht rück­wir­kend auf­ge­ho­ben wer­den kann.

Dem wider­sprach nun jedoch lei­der der Bun­des­fi­nanz­hof und gab damit der Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung Recht. Im Urteil vom 19.09.2018 stell­ten die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik unter dem Akten­zei­chen II R 10/16 klar, dass die Anwen­dung des § 16 Abs. 1 Num­mer 1 GrEStG aus­ge­schlos­sen ist, wenn der Erst­erwer­ber eine ihm ver­blei­ben­de Rechts­po­si­ti­on aus dem ursprüng­li­chen Kauf­ver­trag in sei­nem eige­nen wirt­schaft­li­chen Inter­es­se ver­wer­tet hat. Dies ist hier gesche­hen, da der Erwer­ber sei­ne Rechts­po­si­ti­on aus dem ursprüng­li­chen Kauf­ver­trag ver­wer­tet hat. Dies ist gege­ben, weil er durch sei­ne Unter­schrift unter dem Ver­trag über die Auf­he­bung des Grund­stücks­kauf­ver­trags mit einer grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft bestim­men konn­te, wer die Antei­le an die­ser Gesell­schaft erwer­ben darf. Die Tat­sa­che, dass die­ser Anteils­er­werb sel­ber nicht steu­er­bar im Sin­ne der Grund­er­werb­steu­er ist, ist dabei irrele­vant.

Für die Pra­xis muss daher immer genau geprüft wer­den, ob eine Grund­er­werb­steu­er­fest­set­zung tat­säch­lich auf­ge­ho­ben wer­den kann. Ansons­ten könn­te es auch ein böses Erwa­chen geben.

9. Für GmbH-Gesellschafter: Grunderwerbsteuerbefreiung auch bei Anteilsvereinigung möglich

Nicht nur für GmbH-Gesell­schaf­ter, son­dern grund­sätz­lich ganz all­ge­mein, gewinnt die Grund­er­werb­steu­er an Bedeu­tung. Haupt­grund dafür ist, dass die teil­wei­se hohen Grund­er­werb­steu­er­sät­ze von bis zu 6,5 % je nach Bun­des­land dazu füh­ren, dass die Grund­er­werb­steu­er einen erheb­li­chen und nicht zu ver­nach­läs­si­gen­den Teil der Anschaf­fungs­ne­ben­kos­ten aus­macht. Inso­weit muss man schon genau gucken, ob Grund­er­werb­steu­er anfällt oder nicht.

Gera­de im Bereich der GmbH ist mit Blick auf die Grund­er­werb­steu­er die Vor­schrift des § 1 Abs. 3 des Grund­er­werb­steu­er­ge­set­zes (GrEStG) von erheb­li­cher Bedeu­tung. Danach unter­liegt bei­spiels­wei­se ein Rechts­ge­schäft, das den Anspruch auf Über­tra­gung eines oder meh­re­rer Antei­le der Gesell­schaft begrün­det der Grund­er­werb­steu­er, wenn durch die Über­tra­gung unmit­tel­bar oder mit­tel­bar min­des­tens 95 % der Antei­le der Gesell­schaft in der Hand des Erwer­bes oder in der Hand von herr­schen­den und abhän­gi­gen Unter­neh­men oder abhän­gi­gen Per­so­nen oder in der Hand von abhän­gi­gen Unter­neh­men oder abhän­gi­gen Per­so­nen allei­ne ver­ei­nigt wer­den. Eben­so ist die Ver­ei­ni­gung unmit­tel­bar oder mit­tel­bar von min­des­tens 95 % der Antei­le der Gesell­schaft steu­er­pflich­tig bei der Grund­er­werb­steu­er, wenn kein schuld­recht­li­ches Geschäft vor­aus­ge­gan­gen ist.

Frag­lich war daher in einem Streit­fall, ob die (teil­wei­se unent­gelt­li­che) vor­weg­ge­nom­me­ne Erb­fol­ge einer grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft vom Vater auf sei­nen Sohn der Grund­er­werb­steu­er unter­liegt. Tat­säch­lich kommt es in die­sen Fäl­len zu einer Anteils­ver­ei­ni­gung beim Sohn, die dem Wort­laut der Vor­schrift nach auch zur Besteue­rung im Bereich der Grund­er­werb­steu­er führt. Aber kann das rich­tig sein?

Ins­be­son­de­re hat in die­sem Zusam­men­hang bereits sei­ner­zeit ein­mal der Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen mit Urteil vom 23.5.2012 unter dem Akten­zei­chen II R 21/10 klar­ge­stellt, dass die Steu­er­be­frei­ung nach § 3 Nr. 6 GrEStG, wonach der Erwerb eines Grund­stücks durch Per­so­nen, die mit dem Ver­äu­ße­rer in gera­der Linie ver­wandt sind, steu­er­frei ist, für Anteils­ver­ei­ni­gun­gen aus­schei­det. Dies ist auch durch­aus nach­voll­zieh­bar, denn tat­säch­lich wird bei einer Anteils­ver­ei­ni­gung kein Grund­stück erwor­ben. Viel­mehr wer­den ledig­lich die Antei­le an einer grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft erwor­ben, sodass die Vor­aus­set­zun­gen für die Steu­er­be­frei­ung schon nach dem Wort­laut der Vor­schrift nicht gege­ben sind.

Damit ist jedoch nicht direk­ten Weges ein Anfall von Grund­er­werb­steu­er gege­ben. Im Wege der Ände­rung sei­ner Recht­spre­chung stellt der Bun­des­fi­nanz­hof näm­lich mit der oben bereits zitier­ten Ent­schei­dung eben­so klar, dass die Ver­ei­ni­gung von Antei­len an einer grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft nach § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG von der Grund­er­werb­steu­er befreit ist, wenn sie auf einer schenk­wei­sen Anteils­über­tra­gung beruht.

Aus­weis­lich der Vor­schrift des § 3 Nr. 2 GrEStG sind näm­lich der Grund­stücks­er­werb von Todes wegen und Grund­stücks­schen­kun­gen unter Leben­den im Sin­ne des Erb­schafts­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­set­zes von der Besteue­rung mit Grund­er­werb­steu­er aus­ge­nom­men.

Dies hat auch das erst­in­stanz­li­che Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf in sei­ner Ent­schei­dung vom 21.8.2017 unter dem Akten­zei­chen 7 K 471/17 GE bestä­tigt. Auch hier stel­len die Rich­ter klar: Die die Ver­mei­dung der Dop­pel­be­las­tung mit Schen­kungsteu­er (oder auch Erb­schafts­steu­er) und Grund­er­werb­steu­er bezwe­cken­de Grund­er­werb­steu­er­be­frei­ung nach § 3 Nr. 2 GrEStG greift auch ein, wenn die zur Anteils­ver­ei­ni­gung füh­ren­de Ände­rung im Gesell­schaf­ter­be­stand einer grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft auf einer schenk­wei­sen Anteils­über­tra­gung beruht.

Folg­lich steht der Anwend­bar­keit der Steu­er­be­frei­ung nicht ent­ge­gen, dass in die­sem Fall grund­er­werb­steu­er­lich ein Grund­stücks­er­werb von der Gesell­schaft und schen­kungsteu­er­lich ein Erwerb des Gesell­schafts­an­teils vom frü­he­ren Gesell­schaf­ter besteu­ert wird. Für die Anwen­dung der Steu­er­be­frei­ungs­vor­schrift nach § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG auch auf Anteils­ver­ei­ni­gun­gen im Sin­ne der Rege­lung des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ist es viel­mehr maß­ge­bend, dass nur ein Lebens­sach­ver­halt (die frei­wil­li­ge Zuwen­dung eines Anteils an einer grund­be­sit­zen­den Kapi­tal­ge­sell­schaft) gege­ben ist, der der Schen­kungsteu­er unter­liegt. Die durch die schenk­wei­se Zuwen­dung eines Anteils aus­ge­lös­te Anteils­ver­ei­ni­gung ist zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­las­tung mit Grund­er­werb­steu­er und Schen­kungsteu­er inso­weit von der Grund­er­werb­steu­er zu befrei­en.

10. Für Vermieter: Ergebnisbeteiligung bei einer vermögensverwaltenden GbR

Grund­sätz­lich wird das Ergeb­nis bei einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Gesell­schaft bür­ger­li­chen Rechts (GbR) ent­spre­chend der Betei­li­gungs­ver­hält­nis­se ver­teilt. Von die­sem Grund­satz kann es jedoch durch­aus Abwei­chun­gen geben, wie ganz aktu­ell der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­den hat.

Im Sach­ver­halt, der dem Streit­fall zugrun­de lag, ging es um eine GbR, die Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung erziel­te. An der GbR waren drei Gesell­schaf­ter zu jeweils einem Drit­tel betei­ligt. Mit nota­ri­el­lem Ver­trag aus Okto­ber 01 ver­kauf­te ein Gesell­schaf­ter sei­nen Anteil an einen neu ein­tre­ten­den Gesell­schaf­ter. Die Über­tra­gung der Gesell­schafts­rech­te soll­te mit Kauf­preis­zah­lung erfol­gen. Tat­säch­lich wur­de der Kauf­preis jedoch erst im Juni 02 ent­rich­tet, wes­halb es auch erst zu die­sem Zeit­punkt zum tat­säch­li­chen Gesell­schaf­ter­wech­sel kam.

Das Finanz­amt rech­ne­te daher das Ergeb­nis des Jah­res 02 zu jeweils einem Drit­tel den ver­blie­be­nen Gesell­schaf­tern zu und ver­teil­te das letz­te Drit­tel hälf­tig auf den aus­schei­den­den und den neu ein­tre­ten­den Gesell­schaf­ter. Letz­te­rer begehr­te jedoch die Zurech­nung von einem kom­plet­ten Drit­tel des Jah­res­er­geb­nis­ses für sich. Die steu­er­li­che Moti­va­ti­on dabei: Bei dem Ergeb­nis han­delt es sich um einen hohen Ver­lust, den der neue Gesell­schaf­ter natür­lich mit ande­ren Ein­kunfts­ar­ten steu­er­min­dernd ver­rech­nen konn­te.

Wäh­rend das Finanz­amt die­se von den Köp­fen der Gesell­schaf­ter abwei­chen­de Gewinn­ver­tei­lung nicht zulas­sen woll­te, bekam der neu ein­ge­tre­te­ne Gesell­schaf­ter erst­in­stanz­lich vor dem Finanz­ge­richt Rhein­land-Pfalz mit Urteil vom 24.10.2017 unter dem Akten­zei­chen 3 K 1565/15 Recht. Klar und deut­lich wur­de in der erst­in­stanz­li­chen Ent­schei­dung fest­ge­hal­ten, dass eine vor Beginn des Wirt­schafts­jah­res getrof­fe­ne Ver­ein­ba­rung über die Ergeb­nis­ver­tei­lung grund­sätz­lich auch dann steu­er­lich anzu­er­ken­nen ist, wenn sie mit einem Gesell­schaf­ter getrof­fen wird, der erst im Lau­fe des Wirt­schafts­jah­res ein­tritt und den­noch an dem vor sei­nem Ein­tritt erwirt­schaf­te­ten Ergeb­nis betei­ligt wer­den soll.

Die Finanz­ver­wal­tung woll­te dies so nicht akzep­tie­ren und zog folg­lich in die Revi­si­on vor dem Bun­des­fi­nanz­hof in Mün­chen. Doch auch die­ser ent­schied auf Linie der ers­ten Instanz und stell­te fest: Eine Ände­rung des bis­her gül­ti­gen Ergeb­nis­ver­tei­lungs­be­schlus­ses einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den GbR dahin, dass dem wäh­rend des Gesell­schafts­jah­res der GbR ein­tre­ten­den Gesell­schaf­ter der auf den Geschäfts­an­teil ent­fal­len­de Ein­nah­men- oder Wer­bungs­kos­ten­über­schuss für das gesam­te Geschäfts­jahr zuge­rech­net wer­den soll, ist steu­er­recht­lich anzu­er­ken­nen, wenn die­se vom Betei­li­gungs­ver­hält­nis abwei­chen­de Ergeb­nis­ver­tei­lung für die Zukunft getrof­fen wor­den ist und alle Gesell­schaf­ter zustim­men.

Aller­dings hat der Bun­des­fi­nanz­hof wei­ter auch ent­schie­den, dass eine sol­che abwei­chen­de Ergeb­nis­ver­tei­lung ihren Grund immer im Gesell­schafts­ver­hält­nis haben muss und auf kei­nen Fall rechts­miss­bräuch­lich sein darf. Trotz die­ser Ein­schrän­kung kann es jedoch im Ein­zel­fall sinn­voll sein, eine vom Betei­li­gungs­ver­hält­nis abwei­chen­de Ver­tei­lung des Ergeb­nis­ses her­bei­zu­füh­ren.

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