Mandantenrundschreiben2018-02-26T13:28:25+00:00

Mandantenbrief ¤rz 2024

Word-DateiVor­he­ri­ger Man­dan­ten­briefNächs­ter Mandantenbrief

Steuertermine

11.03. Umsatz­steu­er
Lohn­steu­er
Kir­chen­steu­er zur Lohn­steu­er
Ein­kom­men­steu­er
Kir­chen­steu­er
Körperschaftsteuer

Die drei­tä­gi­ge Zah­lungs­schon­frist endet am 14.03. für den Ein­gang der Zah­lung. Die­se Frist gilt nicht für die Bar­zah­lung und die Zah­lung per Scheck.

Zah­lun­gen per Scheck gel­ten erst drei Tage nach Ein­gang des Schecks bei der Finanz­be­hör­de (Gewer­be­steu­er und Grund­steu­er: bei der Gemein­de- oder Stadt­kas­se) als recht­zei­tig geleis­tet. Um Säum­nis­zu­schlä­ge zu ver­mei­den, muss der Scheck spä­tes­tens drei Tage vor dem Fäl­lig­keits­tag vorliegen.

Alle Anga­ben ohne Gewähr

Vor­schau auf die Steu­er­ter­mi­ne April 2024:

10.04. Umsatz­steu­er
Lohn­steu­er
Kir­chen­steu­er zur Lohnsteuer

Die drei­tä­gi­ge Zah­lungs­schon­frist endet am 15.03. für den Ein­gang der Zah­lung. Die­se Frist gilt nicht für die Bar­zah­lung und die Zah­lung per Scheck.

Zah­lun­gen per Scheck gel­ten erst drei Tage nach Ein­gang des Schecks bei der Finanz­be­hör­de (Gewer­be­steu­er und Grund­steu­er: bei der Gemein­de- oder Stadt­kas­se) als recht­zei­tig geleis­tet. Um Säum­nis­zu­schlä­ge zu ver­mei­den, muss der Scheck spä­tes­tens drei Tage vor dem Fäl­lig­keits­tag vorliegen.

Alle Anga­ben ohne Gewähr

Fäl­lig­keit der Sozi­al­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge März 2024

Die Bei­trä­ge sind in vor­aus­sicht­li­cher Höhe der Bei­trags­schuld spä­tes­tens am dritt­letz­ten Ban­ken­ar­beits­tag eines Monats fäl­lig. Für März ergibt sich dem­nach als Fäl­lig­keits­ter­min der 26.03.2024.

1. Für alle Steuerpflichtigen: Erforderliche Zustimmungen des Bundesfinanzministerium bei Billigkeitsmaßnahmen

Mit Ver­wal­tungs­er­lass vom 5.7.2021 hat das Bun­des­mi­nis­te­ri­um der Finan­zen Stel­lung dazu genom­men, wel­che Mit­wir­kung des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums bei Bil­lig­keits­maß­nah­men bei der Fest­set­zung oder Erhe­bung von Steu­ern erfor­der­lich ist, die von den Lan­des­fi­nanz­be­hör­den ledig­lich im Auf­trag des Bun­des ver­wal­tet werden.

Im Wesent­li­chen las­sen sich dabei nach­fol­gen­de Punk­te her­aus­ar­bei­ten, die inter­es­sant sind.

Zunächst ein­mal stellt sich die Fra­ge, wel­che Fäl­le über­haupt die vor­he­ri­ge Zustim­mung des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen bei der Fest­set­zung oder Erhe­bung von Steu­ern erfor­dern. In die­sem Zusam­men­hang sind die fol­gen­den Betrags­gren­zen zu nennen:

Die vor­he­ri­ge Zustim­mung des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen ist bei der Fest­set­zung oder Erhe­bung von Steu­ern, die von den Lan­des­fi­nanz­be­hör­den im Auf­trag des Bun­des ver­wal­tet wer­den, in den fol­gen­den Fäl­len erforderlich:

a. Stun­dun­gen nach § 222 Abga­ben­ord­nung (AO) und nach § 6 Abs. 4 Außen­steu­er­ge­setz (AStG) in der bis zum 30. Juni 2021 gel­ten­den Fas­sung, wenn der zu stun­den­de Betrag höher ist als 500.000 Euro und für einen Zeit­raum von mehr als 12 Mona­ten gestun­det wer­den soll.

b. Erlas­sen nach § 227 AO, wenn der Betrag, der erlas­sen (erstat­tet, ange­rech­net) wer­den soll, 200.000 Euro übersteigt.

c. Abwei­chen­de Fest­set­zung nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO, wenn der Betrag, um den abwei­chend fest­ge­setzt wer­den soll, 200.000 Euro übersteigt.

d. Maß­nah­men nach § 163 Abs. 1 Satz 2 AO, wenn die Höhe der Besteue­rungs­grund­la­gen, die nicht in dem gesetz­lich bestimm­ten Ver­an­la­gungs­zeit­raum berück­sich­tigt wer­den sol­len, 400.000 Euro übersteigt.

Für den Steu­er­pflich­ti­gen an sich nicht so bedeu­tend, stellt sich ins­be­son­de­re jedoch für den Finanz­be­am­ten (an den sich eine sol­che Ver­wal­tungs­an­wei­sun­gen schließ­lich auch grund­sätz­lich rich­tet) die Fra­ge, wie die Zustim­mung des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums über­haupt ein­ge­holt wer­den kann.

Die obers­ten Finanz­be­hör­den der Län­der kön­nen die Zustim­mung des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen ein­ho­len, indem sie ent­spre­chen­de Anträ­ge stel­len und die erfor­der­li­chen Infor­ma­tio­nen und Beträ­ge gemäß den genann­ten Kri­te­ri­en vor­le­gen. Die genau­en Ver­fah­rens­wei­sen und Anfor­de­run­gen für die Ein­ho­lung der Zustim­mung sind in den ent­spre­chen­den Rege­lun­gen und Bestim­mun­gen festgelegt.

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2. Für alle Steuerpflichtigen: Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen bei Mietern

Ent­spre­chend der gesetz­li­chen Rege­lung in § 35a Abs. 2 Satz 1 Alter­na­ti­ve 2 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) ermä­ßigt sich die tarif­li­che Ein­kom­men­steu­er, ver­min­dert um die sons­ti­gen Steu­er­ermä­ßi­gun­gen, auf Antrag um 20 %, höchs­tens jedoch 4.000 Euro, der Auf­wen­dun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen für die Inan­spruch­nah­me von haus­halts­na­hen Dienst­leis­tun­gen, die nicht Dienst­leis­tun­gen nach § 35a Abs. 3 EStG sind. Ent­spre­chend der gesetz­li­chen Rege­lung muss die Dienst­leis­tung in einem in der Euro­päi­schen Uni­on oder den euro­päi­schen Wirt­schafts­raum lie­gen­den Haus­halt des Steu­er­pflich­ti­gen erbracht werden.

Der Begriff »haus­halts­na­he Dienst­leis­tun­gen« ist gesetz­lich lei­der nicht näher bestimmt. Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs müs­sen die Leis­tun­gen eine hin­rei­chen­de Nähe zur Haus­halts­füh­rung auf­wei­sen bzw. damit in Zusam­men­hang ste­hen. So bei­spiels­wei­se das Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 13.5.2020 unter dem Akten­zei­chen VI R 4/18. Dazu gehö­ren ins­be­son­de­re haus­wirt­schaft­li­che Ver­rich­tun­gen, die gewöhn­lich durch Mit­glie­der des pri­va­ten Haus­halts oder ent­spre­chen­de Beschäf­tig­te erle­digt wer­den und in regel­mä­ßi­gen Abstän­den anfallen.

Nach dem räum­lich-funk­tio­na­len Haus­halts­be­griff kann dabei auch die Inan­spruch­nah­me von Diens­ten, die jen­seits der Grund­stücks­gren­ze auf frem­dem Grund geleis­tet wer­den, als haus­halts­na­he Dienst­leis­tung begüns­tigt sein. Es muss sich hier­bei aller­dings auch inso­weit um Tätig­kei­ten han­deln, die ansons­ten übli­cher­wei­se von Fami­li­en­mit­glie­dern erbracht, in unmit­tel­ba­rem räum­li­chem Zusam­men­hang zum Haus­halt durch­ge­führt wer­den und dem Haus­halt dienen.

Hier­von ist nach dem Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 20.3.2014 unter dem Akten­zei­chen VI R 55/12 ins­be­son­de­re dann aus­zu­ge­hen, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge als Eigen­tü­mer oder Mie­ter zur Rei­ni­gung und Schnee­räu­mung von öffent­li­chen Geh­we­gen ver­pflich­tet ist, weil ent­spre­chen­de Dienst­leis­tun­gen not­wen­di­ger Annex zur Haus­halts­füh­rung und des­halb nicht nur antei­lig, soweit sie auf Pri­vat­ge­län­de ent­fal­len, son­dern im vol­len Umfang als Steu­er­ermä­ßi­gung begüns­tigt sind. Die Rei­ni­gung der Fahr­bahn einer Stra­ße ist hin­ge­gen kei­ne haus­wirt­schaft­li­che Ver­rich­tung, die gewöhn­lich durch Mit­glie­der des pri­va­ten Haus­halts oder ent­spre­chend durch­be­schäf­tig­te erle­digt wird.

Nach den vor­ge­nann­ten Grund­sät­zen han­delt es sich bei der Trep­pen­haus­rei­ni­gung, dem Schnee­räu­men und der Gar­ten­pfle­ge um haus­halts­na­he Dienst­leis­tun­gen, die in dem im Inland und damit in der Euro­päi­schen Uni­on lie­gen­den Haus­halt der Klä­ger erbracht wur­den. Anhalts­punkt dafür, dass sich das Schnee­räu­men auch auf die Fahr­bahn der Stra­ße bezo­gen haben könn­te, müss­ten für eine gegen­tei­li­ge Betrach­tung zunächst erst ein­mal fest­ge­stellt werden.

Inso­weit stellt der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner Ent­schei­dung vom 20.4.2023 unter dem Akten­zei­chen VI R 24/20 wei­ter fest, dass es der Berück­sich­ti­gung als haus­halts­na­he Dienst­leis­tun­gen fer­ner nicht ent­ge­gen­steht, dass die­se Arbei­ten von Mit­glie­dern der Eigen­tü­mer­ge­mein­schaft erle­digt wur­den, die zu den Steu­er­pflich­ti­gen oder ihrem Ver­mie­ter nicht in einem Beschäf­ti­gungs- oder Dienst­ver­hält­nis ste­hen. Denn für die Steu­er­ermä­ßi­gung reicht es aus, dass Leis­tun­gen erbracht wer­den, die eine hin­rei­chen­de Nähe zur Haus­halts­füh­rung auf­wei­sen. Der im Gesetz ver­wen­de­te Begriff der »Dienst­leis­tun­gen« begrenzt den Anwen­dungs­be­reich nicht auf Dienst- oder Arbeits­ver­trä­ge. Begüns­tigt sind viel­mehr alle auf ver­trag­li­cher oder ver­trags­ähn­li­cher Grund­la­ge erbrach­te Leis­tun­gen, die mit der Haus­halts­füh­rung im Zusam­men­hang stehen.

Ent­spre­chend der Rege­lung in § 35a Abs. 3 Satz 1 EStG ermä­ßigt sich auf Antrag die tarif­li­che Ein­kom­men­steu­er ver­min­dert um die sons­ti­gen Steu­er­ermä­ßi­gun­gen, für die Inan­spruch­nah­me von Hand­wer­k­erleis­tun­gen für Renovierungs‑, Erhal­tungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men um 20 % der Auf­wen­dun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen, höchs­tens jedoch um 1.200 Euro. Die­se Steu­er­ermä­ßi­gung kann zudem nur in Anspruch genom­men wer­den, wenn die Hand­wer­k­erleis­tung eben­falls in einem der Euro­päi­schen Uni­on oder den euro­päi­schen Wirt­schafts­raum lie­gen­den Haus­halt des Steu­er­pflich­ti­gen erbracht wird.

Hand­wer­k­erleis­tun­gen sind ein­fa­che eben­so wie qua­li­fi­zier­te hand­werk­li­che Tätig­kei­ten, unab­hän­gig davon, ob es sich um regel­mä­ßig vor­zu­neh­men­den Reno­vie­rungs­ar­bei­ten oder um Erhal­tungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men han­delt. Die Erhe­bung des unter Umstän­den noch man­gel­frei­en Ist-Zustan­des, bei­spiels­wei­se die Prü­fung der ord­nungs­ge­mä­ßen Funk­ti­on einer Anla­ge durch einen Hand­wer­ker, ist hier­nach eben­so eine Hand­wer­k­erleis­tung im Sin­ne der Steu­er­be­güns­ti­gung wie die Besei­ti­gung eines bereits ein­ge­tre­te­nen Scha­dens oder Maß­nah­men zur vor­beu­gen­den Schadensabwehr.

Auf Basis die­ser Rechts­grund­sät­ze zur Steu­er­ermä­ßi­gung führt der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner oben genann­ten Ent­schei­dung vom 20.4.2023 unter dem Akten­zei­chen VI R 44/20 aus, dass Mie­ter die Steu­er­ermä­ßi­gung gemäß § 35a EStG für haus­halts­na­he Dienst­leis­tun­gen und Hand­wer­k­erleis­tun­gen auch dann gel­tend machen kön­nen, wenn sie die Ver­trä­ge mit den Leis­tungs­er­brin­gern nicht selbst abge­schlos­sen haben.

Eine Wohn­ne­ben­kos­ten­ab­rech­nung, eine Haus­geld­ab­rech­nung, eine sons­ti­ge Abrech­nungs­un­ter­la­ge oder eine Beschei­ni­gung ent­spre­chend dem Mus­ter in Anla­ge 2 des Schrei­bens des Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­ums vom 9.11.2016, die die wesent­li­chen Anga­ben einer Rech­nung sowie einer unba­ren Zah­lung ent­hält, reicht vor­be­halt­lich sich auf­drän­gen­der Zwei­fel an der Rich­tig­keit für die Gel­tend­ma­chung der Steu­er­ermä­ßi­gung regel­mä­ßig aus.

Damit stellt der Bun­des­fi­nanz­hof nicht weni­ger klar, als dass auch Mie­ter die Steu­er­ermä­ßi­gung ohne wesent­li­che oder gar erheb­li­che for­mel­le Vor­aus­set­zun­gen in Anspruch neh­men können.

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3. Für alle Steuerpflichtigen: Erbschaften und Schenkungen sind gesunken

Mit der Pres­se­mit­tei­lung 281 aus 2023 hat das Sta­tis­ti­sche Bun­des­amt bekannt gege­ben, dass sich das ver­schenk­te Betriebs­ver­mö­gen nach einem Spit­zen­wert im Jahr 2021 um mehr als die Hälf­te hal­biert hat, wäh­rend die fest­ge­setz­te Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er im Jahr 2022 gegen­über 2021 um 2,6 % gestie­gen ist.

Die Pres­se­mit­tei­lung hat inso­weit fol­gen­den Inhalt: Im Jahr 2022 haben die Finanz­ver­wal­tun­gen in Deutsch­land Ver­mö­gens­über­tra­gun­gen durch Erb­schaf­ten und Schen­kun­gen in Höhe von 101,4 Mil­li­ar­den Euro ver­an­lagt. Wie das Sta­tis­ti­sche Bun­des­amt wei­ter mit­teilt, sank das steu­er­lich berück­sich­tig­te geerb­te und geschenk­te Ver­mö­gen damit um 14,0 % gegen­über dem Vor­jahr 2021, in dem es den Höchst­wert seit 2009 erreicht hatte.

Das geschenk­te Ver­mö­gen sank im Ver­gleich zum Vor­jahr um 23,6 % auf 41,7 Mil­li­ar­den Euro. Nach­dem das geschenk­te Ver­mö­gen seit 2016 gesun­ken war, stieg es im Jahr 2021 deut­lich an und sank im Jahr 2022 auf das Niveau von 2018. Für den Rück­gang war vor allem das ver­schenk­te Betriebs­ver­mö­gen aus­schlag­ge­bend. Die­ses hal­bier­te sich 2022 im Ver­gleich zum Vor­jahr (-53,7 %) und sank auf 12,4 Mil­li­ar­den Euro, nach­dem es sich im Vor­jahr mehr als ver­dop­pelt hat­te. Dadurch ran­gier­te bei den Schen­kun­gen im Jahr 2022 das ver­schenk­te Grund­ver­mö­gen mit 14,9 Mil­li­ar­den Euro (+5,2 % zum Vor­jahr) an ers­ter Stel­le, gefolgt von dem ver­schenk­ten übri­gen Ver­mö­gen mit 13,6 Mil­li­ar­den Euro (+6,4 % zum Vorjahr).

Durch Erb­schaf­ten und Ver­mächt­nis­se wur­den im Jahr 2022 Ver­mö­gen von 59,7 Mil­li­ar­den Euro über­tra­gen. Nach­dem das geerb­te Ver­mö­gen vier Jah­re in Fol­ge gestie­gen war, sank es 2022 im Ver­gleich zum Vor­jahr um 5,8 %. Geerbt wur­de im Jahr 2022 vor allem übri­ges Ver­mö­gen (29,6 Mil­li­ar­den Euro; ‑14,3 % zum Vor­jahr) wie Bank­gut­ha­ben, Wert­pa­pie­re, Antei­le und Genuss­schei­ne sowie Grund­ver­mö­gen mit 23,7 Mil­li­ar­den Euro (-0,8 %).

Die Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er wur­de im Jahr 2022 auf 11,4 Mil­li­ar­den Euro fest­ge­setzt und stieg damit zum fünf­ten Mal in Fol­ge. Nach Anwen­dung der Steu­er­sät­ze, die je nach Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis und Höhe des steu­er­pflich­ti­gen Erwerbs unter­schied­lich aus­fal­len, wur­de von den Finanz­ver­wal­tun­gen im Jahr 2022 Erb­schaft­steu­er in Höhe von 8,1 Mil­li­ar­den Euro fest­ge­setzt. Damit ist die Erb­schaft­steu­er nach jah­re­lan­gem Anstieg erst­mals im Ver­gleich zum Vor­jahr gesun­ken. Die fest­ge­setz­te Schen­kungsteu­er erhöh­te sich erneut im Jahr 2022 auf 3,3 Mil­li­ar­den Euro. Dies ent­spricht einem Anstieg von +56,7 % im Ver­gleich zum Vorjahr.

Der steu­er­pflich­ti­ge Erwerb stieg im Jahr 2022 um 1,4 % auf 58,3 Mil­li­ar­den Euro an und erhöh­te sich damit im fünf­ten Jahr in Fol­ge. Ein Grund für den Anstieg trotz sin­ken­der Ver­mö­gens­über­tra­gun­gen sind die im Vor­jah­res­ver­gleich gesun­ke­nen Steu­er­be­güns­ti­gun­gen nach § 13a ErbStG.

Die Steu­er­be­güns­ti­gun­gen nach § 13a ErbStG und die per­sön­li­chen Frei­be­trä­ge stel­len die wert­mä­ßig größ­ten Abzugs­po­si­tio­nen bei der Berech­nung der Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er dar. Die Steu­er­be­güns­ti­gun­gen nach § 13a ErbStG wur­den im Jahr 2022 bei den Erb­schaf­ten mit 3,9 Mil­li­ar­den Euro (-24,6 % zum Vor­jahr) und bei den Schen­kun­gen mit 14,2 Mil­li­ar­den Euro (-55,0 % zum Vor­jahr) berück­sich­tigt. Neben über­tra­ge­nem Betriebs­ver­mö­gen wer­den die Steu­er­be­güns­ti­gun­gen nach § 13a ErbStG auch auf Antei­le an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten sowie auf land- und forst­wirt­schaft­li­ches Ver­mö­gen gewährt.

Bei den Erb­schaf­ten wur­den in den letz­ten Jah­ren Steu­er­be­güns­ti­gun­gen nach § 13a ErbStG zwi­schen drei und sie­ben Mil­li­ar­den Euro jähr­lich berück­sich­tigt. Bei den Schen­kun­gen wur­den, mit einer Aus­nah­me im Jahr 2021, seit 2016 ten­den­zi­ell immer weni­ger Steu­er­be­güns­ti­gun­gen nach § 13a ErbStG berück­sich­tigt. Nach­dem im Vor­jahr 2021 auf­grund von ins­be­son­de­re über­tra­ge­nem Betriebs­ver­mö­gen ein deut­li­cher Anstieg zu ver­zeich­nen war, san­ken die berück­sich­tig­ten Steu­er­be­güns­ti­gun­gen nach § 13a ErbStG im Jahr 2022 leicht unter das Niveau des Jah­res 2020.

Die per­sön­li­chen Frei­be­trä­ge, deren Höhe vom Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis zur ver­stor­be­nen oder schen­ken­den Per­son abhän­gig ist, belie­fen sich im Jahr 2022 bei den Erb­schaf­ten auf 16,4 Mil­li­ar­den Euro (-2,4 %) und bei den Schen­kun­gen auf 12,7 Mil­li­ar­den Euro (+1,8 %).

Hin­weis: Ins­ge­samt ist jedoch nach Mei­nung des Autors davon aus­zu­ge­hen, dass der Genera­tio­nen­wech­sel noch nicht voll­zo­gen ist. Daher soll­ten sich Betrof­fe­ne die Pla­nung der vor­weg­ge­nom­me­nen Erb­fol­ge schnellst­mög­lich in Angriff neh­men. Damit ist regel­mä­ßig die höchs­te Steu­er­erspar­nis verbunden.

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4. Für GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer: Nebeneinander von Versorgungszahlungen und Geschäftsführergehalt

Bei einem Neben­ein­an­der von Ver­sor­gungs­zah­lun­gen und Geschäfts­füh­rer­ge­halt nimmt das Finanz­amt lei­der reflex­ar­tig eine ver­deck­te Gewinn­aus­schüt­tung an. Doch ist dies in jedem Fall richtig?

Unter einer ver­deck­ten Gewinn­aus­schüt­tung im Sin­ne der gesetz­li­chen Rege­lung in § 8 Abs. 3 Satz 2 des Kör­per­schaft­steu­er­ge­set­zes (KStG) sind bei einer Kapi­tal­ge­sell­schaft Ver­mö­gens­min­de­run­gen oder ver­hin­der­te Ver­mö­gens­meh­run­gen zu ver­ste­hen, die durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ver­an­lasst oder mit­ver­an­lasst sind, sich auf die Höhe des Gewinns aus­wir­ken und in kei­nem Zusam­men­hang zu einer offe­nen Aus­schüt­tung stehen.

Eine Ver­an­las­sung durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis wird dabei regel­mä­ßig dann ange­nom­men, wenn die Kapi­tal­ge­sell­schaft ihren Gesell­schaf­tern oder einer die­sen nahe ste­hen­den Per­son einen Ver­mö­gens­vor­teil zuwen­det, den sie bei der Anwen­dung der Sorg­falt eines ordent­li­chen und gewis­sen­haf­ten Geschäfts­lei­ters einem Nicht­ge­sell­schaf­ter nicht gewährt hät­te. Zudem muss der Vor­gang geeig­net sein, bei dem begüns­tig­ten Gesell­schaf­ter einen sons­ti­gen Bezug auszulösen.

Ist der begüns­tig­te Gesell­schaf­ter ein beherr­schen­der Gesell­schaf­ter, so kann eine ver­deck­te Gewinn­aus­schüt­tung auch dann anzu­neh­men sein, wenn die Kapi­tal­ge­sell­schaft eine Leis­tung an ihn oder an eine ihm nahe­ste­hen­de Per­son erbringt, für die es an einer kla­ren und ein­deu­ti­gen, im Vor­aus getrof­fe­nen, zivil­recht­lich wirk­sa­men und tat­säch­lich durch­ge­führ­ten Ver­ein­ba­rung fehlt. Man spricht in die­sem Zusam­men­hang vom soge­nann­ten for­mel­len Fremd­ver­gleich. In die­sen Fäl­len indi­ziert das vom Fremd­ver­gleich abwei­chen­de Ver­hal­ten der Kapi­tal­ge­sell­schaft und ihres Gesell­schaf­ters oder der die­sem nahe­ste­hen­den Per­so­nen die Ver­an­las­sung im Gesell­schafts­ver­hält­nis. Die­se Auf­fas­sung ent­spricht dabei der stän­di­gen Recht­spre­chung, so bei­spiels­wei­se im Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 17.1.2018 unter dem Akten­zei­chen I R 44/15.

Auf Basis die­ser Grund­la­ge hat die Recht­spre­chung bereits fest­ge­legt, dass sich die Fort­füh­rung des Arbeits­ver­hält­nis­ses unter gleich­zei­ti­gem Bezug einer Ver­sor­gung einer­seits und lau­fen­dem Geschäfts­füh­rer­ge­halt ande­rer­seits nur bedingt mit den Anfor­de­run­gen, die für das Han­deln des ordent­li­chen und gewis­sen­haf­ten Geschäfts­lei­ters einer Kapi­tal­ge­sell­schaft maß­geb­lich sind, ver­trägt. Ein sol­cher Geschäfts­lei­ter ver­langt nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs in sei­ner aktu­el­len Ent­schei­dung vom 15.3.2023 unter dem Akten­zei­chen I R 41/19, ent­we­der das Ein­kom­men aus der fort­be­stehen­den Tätig­keit als Geschäfts­füh­rer auf die Ver­sor­gungs­leis­tung anzu­rech­nen oder den ver­ein­bar­ten Ein­tritt der Ver­sor­gungs­fäl­lig­keit auf­zu­schie­ben, bis der Begüns­tig­te sei­ne Geschäfts­füh­rer­funk­ti­on been­det hat. Im Fall der Wei­ter­be­schäf­ti­gung schlie­ßen sich des­halb wech­sel­sei­tig unein­ge­schränk­te Zah­lung von Ver­sor­gung und lau­fen­dem Gehalt aus der hier­für maß­geb­li­chen Sicht des Leis­ten­den grund­sätz­lich aus. Die ent­ge­gen­ste­hen­de Inter­es­sens­la­ge des Begüns­tig­ten soll nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs im vor­ge­nann­ten Urteil inso­weit unbe­acht­lich sein.

Nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs wür­de ein ordent­li­cher und gewis­sen­haf­ter Geschäfts­lei­ter nicht gleich­zei­tig sowohl die Voll­ver­sor­gung als auch ein vol­les Gehalt für die Tätig­keit zah­len. Er wür­de aber auch nicht erwar­ten, dass ein eigent­lich pen­sio­nier­ter Geschäfts­füh­rer umsonst wei­ter­ar­bei­tet. Viel­mehr wür­de er grund­sätz­lich bereit sein, neben der Ver­sor­gung, die nur für die ange­mes­se­ne Ver­sor­gung im Ruhe­stand gezahlt wird, für die zusätz­li­chen Diens­te auf­grund der fort­ge­führ­ten und wie­der auf­ge­nom­me­nen Tätig­keit als Geschäfts­füh­rer ein Gehalt bis zur Höhe der Dif­fe­renz zwi­schen der Ver­sor­gung und den letz­ten Aktiv­be­zü­gen zu zah­len. Der Ver­sor­gungs­cha­rak­ter der Ver­sor­gungs­zah­lun­gen soll unter die­sen Umstän­den grund­sätz­lich erhal­ten bleiben.

Aller­dings kann nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs eine Wei­ter- oder Fol­ge­be­schäf­ti­gung mit redu­zier­ten Arbeits­zei­ten oder auch nur redu­zier­ten Auf­ga­ben­be­rei­chen dazu füh­ren, dass die Dif­fe­renz zwi­schen Ver­sor­gung und letz­ten Aktiv­be­zü­gen nicht voll­stän­dig aus­ge­schöpft wer­den kann, ohne eine ver­deck­te Gewinn­aus­schüt­tung aus­zu­lö­sen, viel­mehr in die­sen Fäl­len also eine antei­li­ge Kür­zung die­ses vom Bun­des­fi­nanz­hof als unschäd­li­chen Betrag bezeich­ne­ten Wer­tes erfor­der­lich ist.

Hin­weis: Auch wenn es sich dabei tat­säch­lich um die stän­di­ge Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs han­delt, da die­ser bereits in sei­ner Ent­schei­dung vom 5.3.2008 unter dem Akten­zei­chen I R 12/07 mit Hin­blick auf die Kapi­tal­ab­fin­dung des beherr­schen­den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers einer GmbH bei Fort­füh­rung des Dienst­ver­hält­nis­ses ent­spre­chend ent­schie­den hat, muss die Sicht­wei­se der obers­ten Finanz­rich­ter den­noch als prak­tisch min­des­tens bedenk­lich ein­ge­ord­net werden.

Der Grund: Regel­mä­ßig geht man bei der Prü­fung einer ver­deck­ten Gewinn­aus­schüt­tung vom soge­nann­ten Fremd­ver­gleich aus. Wie oben bereits erwähnt, sagt der Bun­des­fi­nanz­hof aktu­ell ganz aus­drück­lich, dass eine Ver­an­las­sung durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis regel­mä­ßig dann anzu­neh­men ist, wenn die Kapi­tal­ge­sell­schaft ihrem Gesell­schaf­ter oder einer die­sem nahe­ste­hen­den Per­son einen Ver­mö­gens­vor­teil zuwen­det, den sie bei Anwen­dung der Sorg­falt eines ordent­li­chen und gewis­sen­haf­ten Geschäfts­lei­ters einem Nicht­ge­sell­schaf­ter nicht gewährt hät­te. Exakt aus die­sem Grun­de hal­ten wir vor­lie­gend die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs für bedenk­lich, da der Fremd­ver­gleich mit einem frem­den Drit­ten hier stand­hal­ten würde.

Hät­te der frem­de Drit­te die Vor­aus­set­zung für sei­nen Ver­sor­gungs­be­zug erreicht, wür­de die­ser sicher­lich nicht auf den Ver­sor­gungs­be­zug (oder auf Tei­le dar­auf) ver­zich­ten wol­len. Wür­de der frem­de Drit­te wei­ter­hin als Fremd­ge­schäfts­füh­rer in der Gesell­schaft tätig sein (und ins­be­son­de­re auch den glei­chen zeit­li­chen Auf­wand betrei­ben und einen iden­ti­schen Auf­ga­ben­be­reich haben) wür­de er sicher­lich die­sen Job nicht für weni­ger Geld machen. Inso­weit zeigt die Pra­xis, dass gera­de beim Fremd­ver­gleich der frem­de Drit­te sowohl sei­ne vol­len Ver­sor­gungs­be­zü­ge ver­lan­gen wür­de als auch das für die Tätig­keit adäqua­te Gehalt.

Nichts­des­to­trotz muss man hier sagen: Ist das Urteil noch so schlecht, der Bun­des­fi­nanz­hof hat lei­der immer recht.

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5. Für Immobilienunternehmen: Hausreinigung und die Folgen für die erweiterte Gewerbesteuerkürzung

Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten sind Kraft ihrer Rechts­form gewer­be­steu­er­pflich­tig. So ist es gere­gelt in § 2 Absatz 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 des Gewer­be­steu­er­ge­set­zes (GewStG). Besteue­rungs­grund­la­ge für die Gewer­be­steu­er ist dabei der Gewer­be­er­trag, dies bedeu­tet: der nach dem Ein­kom­men­steu­er­ge­setz oder nach dem Kör­per­schaft­steu­er­ge­setz ermit­tel­te Gewinn, ver­mehrt und ver­min­dert um die soge­nann­ten Hin­zu­rech­nun­gen oder Kür­zun­gen. Mit Blick auf die Kür­zun­gen ist für Immo­bi­li­en fol­gen­des zu sagen: Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 1 GewStG wird die Sum­me des Gewinns und der Hin­zu­rech­nun­gen um 1,2 % des Ein­heits­werts des zum Betriebs­ver­mö­gen des Unter­neh­mens gehö­ren­den und nicht von der Grund­steu­er befrei­ten Grund­be­sit­zes gekürzt.

Aus Grün­den der Gleich­be­hand­lung mit Steu­er­pflich­ti­gen, die pri­va­te Ver­mö­gens­ver­wal­tung betrei­ben, tritt ent­spre­chend eines Beschlus­ses des Gro­ßen Senats vom 25.9.2018 unter dem Akten­zei­chen GrS 2/16 auf Antrag gemäß § 9 Num­mer 1 Satz 2 GewStG bei Unter­neh­men, die aus­schließ­lich eige­nen Grund­be­sitz oder neben eige­nem Grund­be­sitz eige­nes Kapi­tal­ver­mö­gen ver­wal­ten und nut­zen oder dane­ben Woh­nungs­bau­ten betreu­en oder bestimm­te Immo­bi­li­en errich­ten und ver­äu­ßern, an die Stel­le der Kür­zung um 1,2 % des Ein­heits­wer­tes die Kür­zung um den Teil des Gewer­be­er­tra­ges, der auf die Ver­wal­tung und Nut­zung des eige­nen Grund­be­sit­zes entfällt.

Die für die­se Kür­zung gefor­der­te aus­schließ­li­che Ver­wal­tung und Nut­zung eige­nen Grund­be­sit­zes bedeu­tet, dass grund­sätz­lich nur die begüns­tig­te Tätig­keit aus­ge­übt wer­den darf und es sich aus­nahms­los um eige­nen Grund­be­sitz han­deln muss. Neben­tä­tig­kei­ten lie­gen aber dann noch inner­halb des von dem Aus­schließ­lich­keits­ge­bot gezo­ge­nen Rah­mens und sind aus­nahms­wei­se unschäd­lich für die Steu­er­be­güns­ti­gung, wenn sie der Ver­wal­tung und Nut­zung eige­nen Grund­be­sit­zes im enge­ren Sinn die­nen und als zwin­gend not­wen­di­ger Teil einer wirt­schaft­lich sinn­voll gestal­te­ten eige­nen Grund­stücks­ver­wal­tung und Grund­stücks­nut­zung ange­se­hen wer­den kön­nen. Dies hat der Bun­des­fi­nanz­hof in stän­di­ger Recht­spre­chung ent­schie­den, bei­spiels­wei­se in einem Urteil vom 22.10.2020 unter dem Akten­zei­chen IV R 4/19 mit zahl­rei­chen wei­te­ren Nen­nun­gen zu die­ser Thematik.

Die neben der Ver­mö­gens­ver­wal­tung des Grund­be­sit­zes erlaub­ten und somit gleich­falls nicht begüns­ti­gungs­schäd­li­chen, selbst jedoch nicht begüns­tig­ten Tätig­kei­ten sind wie­der­um in § 9 Num­mer 1 Sät­ze 2 und 3 GewStG abschlie­ßend auf­ge­zählt. Auch dies hat der Bun­des­fi­nanz­hof bereits in einer Ent­schei­dung vom 18.12.2019 unter dem Akten­zei­chen III R 36/17 klargestellt.

Die erwei­ter­te Kür­zung des Gewer­be­er­trags gemäß § 9 Num­mer 1 Satz 2 GewStG ist eine Mög­lich­keit für Unter­neh­men, die aus­schließ­lich eige­nen Grund­be­sitz oder neben eige­nem Grund­be­sitz eige­nes Kapi­tal­ver­mö­gen ver­wal­ten und nut­zen oder dane­ben Woh­nungs­bau­ten betreu­en oder bestimm­te Immo­bi­li­en errich­ten und ver­äu­ßern, ihre Gewer­be­steu­er zu reduzieren.

Ein Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 23.3.2023 unter dem Akten­zei­chen III R 49/20 ver­deut­licht, dass Tätig­kei­ten, die über die Ver­mö­gens­ver­wal­tung hin­aus­ge­hen, nicht begüns­tigt sind. Neben der Ver­mö­gens­ver­wal­tung des Grund­be­sit­zes erlaub­te Tätig­kei­ten sind – wie bereits erwähnt – abschlie­ßend in § 9 Num­mer 1 Sät­ze 2 und 3 GewStG auf­ge­führt. Zu die­sen Tätig­kei­ten zäh­len unter ande­rem die Betreu­ung von Woh­nungs­bau­ten, die Errich­tung und Ver­äu­ße­rung bestimm­ter Immo­bi­li­en sowie die Ver­wal­tung und Nut­zung eige­nen Kapitalvermögens.

Im Hin­blick auf die Betreu­ung von Woh­nungs­bau­ten ist zu beach­ten, dass die­se sowohl die Bau­be­treu­ung als auch die Bewirt­schaf­tungs­be­treu­ung des bereits fer­tig­ge­stell­ten Gebäu­des umfasst. Die Bewirt­schaf­tungs­be­treu­ung setzt vor­aus, dass sich der Betreu­er um das Gesamt­ob­jekt küm­mert und in Abwe­sen­heit der Eigen­tü­mer und eines Ver­tre­ters der Ver­wal­tung die Haupt­ver­ant­wor­tung für das Objekt trägt und als Haupt­an­sprech­part­ner dient.

Im kon­kre­ten Fall wur­de einer Klä­ge­rin die erwei­ter­te Kür­zung des Gewer­be­er­trags ver­sagt, da sie Rei­ni­gungs­leis­tun­gen in einer frem­den Immo­bi­lie erbracht hat­te, was gegen das Aus­schließ­lich­keits­ge­bot ver­stößt. Die Rei­ni­gungs­tä­tig­keit wur­de nicht als unschäd­li­che Betreu­ung von Woh­nungs­bau­ten ange­se­hen, was zur Ver­sa­gung der erwei­ter­ten Kür­zung führte.

Die kon­kre­ten Leit­sät­ze des Bun­des­fi­nanz­hofs lau­ten dabei: Die Rei­ni­gung von Gemein­schafts­flä­chen und Wegen zu den bei der Ver­wal­tung eige­nen Grund­be­sit­zes genutz­ten Räum­lich­kei­ten kann unab­hän­gig davon, wem das Gebäu­de gehört und ob es sich um ein rei­nes Wohn­ge­bäu­de oder um eine Gewer­be­im­mo­bi­lie han­delt, unmit­tel­bar zur Ver­wal­tung des eige­nen Grund­be­sit­zes i.S. des § 9 Num­mer 1 Satz 2 GewStG gehö­ren. Erhält der Mie­ter (also in der Regel der Nut­zer) ein Ent­gelt für die Rei­ni­gungs­leis­tun­gen, sind die­se jedoch regel­mä­ßig nicht mehr der Ver­wal­tung des eige­nen Grund­be­sit­zes zuzu­ord­nen. Betreu­ung von Woh­nungs­bau­ten i.S. des § 9 Num­mer 1 Satz 2 GewStG ist sowohl die Bau­be­treu­ung als auch die Bewirt­schaf­tungs­be­treu­ung des bereits fer­tig­ge­stell­ten Gebäu­des im Sin­ne der Ver­wal­tung der Immo­bi­lie und der prak­ti­schen Objekt­be­treu­ung vor Ort. Letz­te­re setzt vor­aus, dass sich der Betreu­er um das Gesamt­ob­jekt küm­mert und in Abwe­sen­heit der Eigen­tü­mer und eines Ver­tre­ters der Ver­wal­tung die Haupt­ver­ant­wor­tung für das Objekt trägt und als Haupt­an­sprech­part­ner dient.

Hin­weis: Ins­ge­samt ver­deut­licht das Urteil die Bedeu­tung der aus­schließ­li­chen Ver­wal­tung und Nut­zung eige­nen Grund­be­sit­zes für die erwei­ter­te Kür­zung des Gewer­be­er­trags gemäß § 9 Num­mer 1 Satz 2 GewStG. Unter­neh­men soll­ten sicher­stel­len, dass ihre Tätig­kei­ten aus­schließ­lich der Ver­wal­tung und Nut­zung eige­nen Grund­be­sit­zes die­nen, um von der erwei­ter­ten Kür­zung pro­fi­tie­ren zu können.

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6. Für Arbeitnehmer: Berücksichtigung von Fahrtkosten bei einem weiträumigen Tätigkeitsgebiet

Grund­sätz­lich sind beruf­lich ver­an­lass­te Fahrt­kos­ten Erwerbs­auf­wen­dun­gen, die als Wer­bungs­kos­ten berück­sich­tigt wer­den kön­nen. Frag­lich ist häu­fig, in wel­cher Höhe sie berück­sich­tigt wer­den können.

Han­delt es sich bei den Auf­wen­dun­gen des Arbeit­neh­mers um sol­che für die Wege zwi­schen Woh­nung und ers­ter Tätig­keits­stät­te, ist zu der Abgel­tung für jeden Arbeits­tag, an den der Arbeit­neh­mer die ers­te Tätig­keits­stät­te auf­sucht, grund­sätz­lich eine Ent­fer­nungs­pau­scha­le für jeden vol­len Kilo­me­ter der Ent­fer­nung zwi­schen Woh­nung und ers­ter Tätig­keits­stät­te von 30 Cent anzu­set­zen. So gere­gelt in § 9 Absatz 1 Satz 3 Num­mer 4 Satz 1 und 2 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG).

Hat ein Arbeit­neh­mer kei­ne ers­te Tätig­keits­stät­te und hat er nach den dienst­recht­li­chen oder arbeits­recht­li­chen Fest­le­gun­gen sowie den die­se aus­fül­len­den Abspra­chen und Wei­sun­gen zur Auf­nah­me sei­ner beruf­li­chen Tätig­keit dau­er­haft den­sel­ben Ort oder das­sel­be weit­räu­mi­gen Tätig­keits­ge­biet typi­scher­wei­se arbeits­täg­lich auf­zu­su­chen, gilt die vor­ge­nann­te Rege­lung über die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für die Fahr­ten von der Woh­nung zu die­sem Ort oder dem zur Woh­nung nächst­ge­le­ge­ne Zugang zum Tätig­keits­ge­biet ent­spre­chend. Für die Fahr­ten inner­halb des weit­räu­mi­gen Tätig­keits­ge­biet gel­ten § 9 Absatz 1 Satz 3 Num­mer 4a Satz 1 und 2 EStG ent­spre­chend, nach­dem die tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen für die Fahr­ten oder die pau­scha­len Kilo­me­ter­sät­ze ange­setzt wer­den kön­nen, die für das jeweils benutz­te Beför­de­rungs­mit­tel als höchs­te Weg­stre­cken­ent­schä­di­gung nach dem Bun­des­rei­se­kos­ten­ge­setz fest­ge­setzt sind.

Ein Tätig­wer­den in einem weit­räu­mi­gen Tätig­keits­ge­biet liegt jedoch nur vor, wenn der Arbeit­neh­mer die ver­trag­lich ver­ein­bar­te Arbeits­leis­tung auf einer fest­ge­leg­ten Flä­che und nicht inner­halb einer orts­fes­ten betrieb­li­chen Ein­rich­tung des Arbeit­ge­bers, eines ver­bun­de­nen Unter­neh­mers oder einem vom Arbeit­ge­ber bestimm­ten Drit­ten aus­zu­üben hat. Arbeit­neh­mer, die ihrer eigent­li­chen Tätig­keit in einer orts­fes­ten betrieb­li­chen Ein­rich­tung nach­ge­hen, wer­den von den Vor­schrif­ten folg­lich nicht erfasst, auch wenn Ihnen ein bestimm­tes Tätig­keits­ge­biet zuge­wie­sen ist und sie dort in ver­schie­de­nen orts­fes­ten betrieb­li­chen Ein­rich­tun­gen tätig werden.

Vor die­sem Hin­ter­grund hat der Bun­des­fi­nanz­hof in einer Ent­schei­dung vom 15.2.2023 unter dem Akten­zei­chen VI R 4/21 ent­schie­den, dass ein Tätig­wer­den in einem weit­räu­mi­gen Tätig­keits­ge­biet nur vor­liegt, wenn der Arbeit­neh­mer die ver­trag­lich ver­ein­bar­te Arbeits­leis­tung auf einer fest­ge­leg­ten Flä­che und nicht inner­halb einer orts­fes­ten betrieb­li­chen Ein­rich­tung des Arbeit­ge­bers, eines ver­bun­de­nen Unter­neh­mens oder bei einem vom Arbeit­ge­ber bestimm­ten Drit­ten aus­zu­üben hat.

Der vor­lie­gen­de Fall dreh­te sich um die steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung von Fahrt­kos­ten eines Hafen­ar­bei­ters, der im Ham­bur­ger Hafen tätig ist. Der Klä­ger war bei der A KG beschäf­tigt und erziel­te Ein­künf­te aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit. Sein Arbeits­ver­trag bezog sich auf den Rah­men­ver­trag für Hafen­ar­bei­ter der deut­schen See­ha­fen­be­trie­be. Der Klä­ger wur­de bei ver­schie­de­nen Hafen­ein­zel­be­trie­ben im Ham­bur­ger Hafen eingesetzt.

Die zen­tra­le Fra­ge war, ob der Klä­ger in einem weit­räu­mi­gen Tätig­keits­ge­biet tätig war und ob sei­ne Fahrt­kos­ten steu­er­lich berück­sich­tigt wer­den konnten.

Das Finanz­amt berück­sich­tig­te zunächst die Fahrt­kos­ten des Klä­gers erklä­rungs­ge­mäß. Die Klä­ger leg­ten jedoch Ein­spruch ein, da sie die tat­säch­li­chen Kos­ten für die Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Hafen­zu­fahrt gel­tend machen woll­ten. Das Finanz­amt wies den Ein­spruch zurück, wor­auf­hin die Klä­ger Kla­ge erhoben.

Das Finanz­ge­richt wies die Kla­ge ab, da es der Ansicht war, dass der Klä­ger auf­grund sei­ner täg­li­chen Arbeit im Ham­bur­ger Hafen das glei­che weit­räu­mi­ge Tätig­keits­ge­biet auf­su­chen muss­te. Daher könn­ten die Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Hafen­zu­gang nur mit der Ent­fer­nungs­pau­scha­le berück­sich­tigt werden.

Die Klä­ger leg­ten dar­auf­hin Revi­si­on ein und argu­men­tier­ten, dass ihre tat­säch­li­chen Fahrt­kos­ten bei den Wer­bungs­kos­ten berück­sich­tigt wer­den soll­ten. Der Bun­des­fi­nanz­hof gab der Revi­si­on statt und hob die Vor­ent­schei­dung auf. Die obers­ten Finanz­rich­ter der Repu­blik ent­schie­den, dass die Auf­wen­dun­gen des Klä­gers für die Fahr­ten in tat­säch­li­cher Höhe als Wer­bungs­kos­ten bei sei­nen Ein­künf­ten aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit abzugs­fä­hig waren.

Der Bun­des­fi­nanz­hof beton­te, dass ein weit­räu­mi­ges Tätig­keits­ge­biet nur dann vor­liegt, wenn der Arbeit­neh­mer sei­ne Arbeits­leis­tung auf einer fest­ge­leg­ten Flä­che erbringt und nicht in einer orts­fes­ten betrieb­li­chen Ein­rich­tung tätig ist. Da der Klä­ger in ver­schie­de­nen orts­fes­ten betrieb­li­chen Ein­rich­tun­gen von Kun­den sei­nes Arbeit­ge­bers tätig wur­de, lag kein weit­räu­mi­ges Tätig­keits­ge­biet vor.

Ins­ge­samt zeigt die­ser Fall die Bedeu­tung der genau­en Defi­ni­ti­on eines weit­räu­mi­gen Tätig­keits­ge­biets für die steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung von Fahrt­kos­ten und ver­deut­licht, wie die recht­li­chen Bestim­mun­gen in sol­chen Fäl­len ange­wen­det werden.

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7. Für Photovoltaikanlagenbetreiber: Zum Nullsteuersatz bei der Umsatzsteuer

Das Bun­des­mi­nis­te­ri­um der Finan­zen hat kürz­lich ein Schrei­ben ver­öf­fent­licht, bei dem es um die Anwen­dung des Null­steu­er­sat­zes bei der Umsatz­steu­er für bestimm­te Pho­to­vol­ta­ik­an­la­gen geht. Der Ver­wal­tungs­er­lass ent­hält dabei ergän­zen­de Rege­lun­gen zum Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­lass. Die­se Rege­lun­gen sind von gro­ßer Bedeu­tung, da sie Aus­wir­kun­gen auf die steu­er­li­che Behand­lung von Pho­to­vol­ta­ik­an­la­gen und Strom­spei­chern haben.

Zunächst ein­mal ist es wich­tig zu ver­ste­hen, was der Null­steu­er­satz ist. Der Null­steu­er­satz ist ein Steu­er­satz von 0%, der auf bestimm­te Waren und Dienst­leis­tun­gen ange­wen­det wird. Dies bedeu­tet, dass kei­ne Umsatz­steu­er auf die­se Waren und Dienst­leis­tun­gen erho­ben wird. Im Zusam­men­hang mit Pho­to­vol­ta­ik­an­la­gen gilt der Null­steu­er­satz gemäß § 12 Abs. 3 des Umsatz­steu­er­ge­set­zes (UStG) für die Lie­fe­rung von Solar­pa­nee­len (mit Hal­te­rung), wesent­li­chen Kom­po­nen­ten sowie hier­für erfor­der­li­che Neben­leis­tun­gen zur Lie­fe­rung der Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge. Dies bedeu­tet, dass bei der Instal­la­ti­on einer Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge der Null­steu­er­satz ange­wen­det wer­den kann, sofern die ent­spre­chen­den Bedin­gun­gen erfüllt sind.

Das Schrei­ben des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen ent­hält nun ergän­zen­de Rege­lun­gen zur Anwen­dung des Null­steu­er­sat­zes für Pho­to­vol­ta­ik­an­la­gen. Eine wich­ti­ge Klar­stel­lung betrifft die gleich­zei­ti­ge Anschaf­fung einer Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge und eines Strom­spei­chers in einem ein­heit­li­chen Ver­trag. Hier wird klar­ge­stellt, dass die Gesamt­an­la­ge als Sach­ge­samt­heit betrach­tet wird und somit der Null­steu­er­satz ange­wen­det wer­den kann, sofern die wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen erfüllt sind.

Das Schrei­ben ent­hält auch Rege­lun­gen zur Ent­nah­me von Pho­to­vol­ta­ik­an­la­gen. Es wird sei­tens der Finanz­ver­wal­tung fest­ge­legt, dass die Ent­nah­me einer Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen rück­wir­kend zum 1.1.2023 erfol­gen kann. Dies ist jedoch eine Aus­nah­me und erfor­dert die Erfül­lung bestimm­ter Bedin­gun­gen, wel­che kon­kret dem § 3 Abs. 1b Satz 1 Num­mer 1 UStG ent­nom­men wer­den kön­nen. Zudem wird dar­auf hin­ge­wie­sen, dass ein Vor­steu­er­ab­zug aus Lie­fe­run­gen oder Leis­tun­gen, die für eine ent­nom­me­ne Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge bezo­gen wur­den, nur unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen mög­lich ist.

Für Steu­er­pflich­ti­ge, die vor dem 1.1.2023 eine Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge ange­schafft und wirk­sam zur Regel­be­steue­rung optiert haben, gel­ten wei­te­re beson­de­re Rege­lun­gen. Es wird im Erlass daher erklärt, dass auch nach der Ent­nah­me der Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge wei­ter­hin die fünf­jäh­ri­ge Bin­dungs­frist bei der Klein­un­ter­neh­mer­re­ge­lung ent­spre­chend § 19 Abs. 2 Satz 2 UStG gilt. Ein vor­zei­ti­ger Wech­sel in die Klein­un­ter­neh­mer­re­ge­lung ist folg­lich nicht mög­lich, und die Ein­spei­se­ver­gü­tung unter­liegt wei­ter­hin der Umsatzsteuer.

Das Schrei­ben ent­hält auch Anwen­dungs­re­ge­lun­gen für bestimm­te Situa­tio­nen, wie bei­spiels­wei­se die iso­lier­te Erwei­te­rung oder Erneue­rung eines Zäh­ler­schranks im Zusam­men­hang mit der Instal­la­ti­on einer Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge. Es wird erklärt, dass für vor dem 1.1.2024 aus­ge­führ­te Leis­tun­gen bestimm­te Rege­lun­gen gel­ten, die eine Ver­ein­fa­chung bei der Anwen­dung des Umsatz­steu­er-Anwen­dungs­er­las­ses ermöglichen.

Ins­ge­samt sind die neu­en Rege­lun­gen und Anwen­dungs­re­ge­lun­gen von gro­ßer Bedeu­tung für die steu­er­li­che Behand­lung von Pho­to­vol­ta­ik­an­la­gen und Strom­spei­chern. Es ist wich­tig, die­se Rege­lun­gen zu beach­ten und ent­spre­chend in der steu­er­li­chen Pra­xis umzu­set­zen, um von den Vor­tei­len des Null­steu­er­sat­zes zu pro­fi­tie­ren und steu­er­li­che Risi­ken zu ver­mei­den. Wer daher davon kon­kret betrof­fen ist, dem ist der genaue­re Blick in den Ver­wal­tungs­er­lass empfohlen.

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8. Für GmbH-Gesellschafter: Verdeckte Einlage durch Zuwendung eines Anspruchs

Aus der Sub­sum­ti­on der Vor­schrif­ten des § 6 Abs. 6 Satz 2 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) in Ver­bin­dung mit der Rege­lung in § 8 Abs. 1 des Kör­per­schaft­steu­er­ge­set­zes (KStG) erhö­hen sich die zu erfas­sen­den Anschaf­fungs­kos­ten der Betei­li­gung an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft im Fall der Über­tra­gung eines Wirt­schafts­guts im Wege der ver­deck­ten Ein­la­ge in die Betei­li­gungs­ge­sell­schaft um den Teil­wert des ein­ge­leg­ten Wirtschaftsguts.

Ein Abzug der ent­spre­chen­den Zuwen­dung als Betriebs­aus­ga­be beim Gesell­schaf­ter schei­det danach aus. Unter einer ver­deck­ten Ein­la­ge ist in die­sem Zusam­men­hang die Zuwen­dung eines bilan­zier­ba­ren Ver­mö­gens­vor­teils aus durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ver­an­lass­ten Grün­den ohne Ent­gelt in Gestalt von Gesell­schafts­rech­ten zu ver­ste­hen. Die­se Grund­la­gen hat der Bun­des­fi­nanz­hof in meh­re­ren Ent­schei­dun­gen bereits erläu­tert. So bei­spiels­wei­se im Urteil vom 12.12.2000 unter dem Akten­zei­chen VIII R 22/92 oder der Ent­schei­dung vom 15.3.2017 unter dem Akten­zei­chen I R 67/15.

Alle die­se Ent­schei­dun­gen bezie­hen sich auf eine Ent­schei­dung des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 9.6.1997 unter dem Akten­zei­chen GrS 1/94, in wel­cher fol­gen­de Leit­sät­ze auf­ge­stellt wur­den: Ein auf dem Gesell­schafts­ver­hält­nis beru­hen­der Ver­zicht eines Gesell­schaf­ters aus einer nicht mehr voll­wer­ti­gen For­de­rung gegen­über sei­ner Kapi­tal­ge­sell­schaft führt bei die­ser zu einer Ein­la­ge in Höhe des Teil­werts der For­de­rung. Dies gilt auch dann, wenn die ent­spre­chen­de Ver­bind­lich­keit auf abzieh­ba­re Auf­wen­dun­gen zurück­geht. Der Ver­zicht des Gesell­schaf­ters auf eine For­de­rung gegen­über sei­ner Kapi­tal­ge­sell­schaft im Wege der ver­deck­ten Ein­la­ge führt bei ihm zum Zufluss des noch wert­hal­ti­gen Teils der For­de­rung. Eine ver­deck­te Ein­la­ge bei der Kapi­tal­ge­sell­schaft kann auch dann anzu­neh­men sein, wenn der For­de­rungs­ver­zicht von einer dem Gesell­schaf­ter nahe­ste­hen­den Per­son aus­ge­spro­chen wird.

Bei der Kapi­tal­ge­sell­schaft muss inso­weit eine Ver­mö­gens­meh­rung durch die Ent­ste­hung bzw. Erhö­hung eines akti­ven Pos­tens oder den Weg­fall bzw. die Ver­min­de­rung eines Pas­siv­pos­tens ein­tre­ten. Unent­gelt­li­che oder ver­bil­lig­te Dienst­leis­tun­gen, Nut­zungs- oder Gebrauchs­über­las­sun­gen oder ent­spre­chen­de Nut­zungs­rech­te sind des­halb nie­mals eine ver­deck­te Ein­la­ge, wie auch bereits der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner Ent­schei­dung des Gro­ßen Senats vom 26.10.1987 unter dem Akten­zei­chen GrS 2/86 klar­ge­stellt hat.

In der vor­ge­nann­ten Ent­schei­dung des Gro­ßen Senats hat­te die­ser näm­lich erklärt, dass der von einem Gesell­schaf­ter einer Kapi­tal­ge­sell­schaft gewähr­te Vor­teil, ein Dar­le­hen zins­los nut­zen zu kön­nen, steu­er­recht­lich kein ein­la­gen­fä­hi­ges Wirt­schafts­gut ist.

Nach die­sen vor­ge­nann­ten Grund­sät­zen kommt der BFH in sei­ner aktu­el­len Ent­schei­dung vom 15.3.2023 unter dem Akten­zei­chen I R 24/20 zu dem Schluss, dass, wenn durch Wert­pa­pier­dar­le­hen zwi­schen einer Mut­ter­ge­sell­schaft und ihrer Toch­ter­ge­sell­schaft Ansprü­che auf bereits abge­lau­fe­ne Zin­sen aus den über­las­se­nen ver­zins­li­chen Wert­pa­pie­ren unter Ver­zicht auf die Ver­ein­ba­rung von Kom­pen­sa­ti­ons­zah­lun­gen auf die Toch­ter­ge­sell­schaft über­tra­gen wer­den, eine ver­deck­te Ein­la­ge vorliegt.

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