Der 5. Senat des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts hat­te sich bei sei­ner Ent­schei­dung – soweit ersicht­lich erst­mals – mit der umsatz­steu­er­recht­li­chen Behand­lung des Han­dels mit nicht-fun­gi­blen Kryp­tower­ten (sog. Non-Fun­gi­ble Token, NFT) auseinanderzusetzen.

Im Streit­fall han­del­te der Klä­ger im Jahr 2021 als Ein­zel­un­ter­neh­mer aus dem Inland mit NFT zu digi­ta­len Bild­da­tei­en im Rah­men von Kol­lek­tio­nen als Sam­mel­ob­jek­te (sog. NFT Coll­ec­ti­bles). Die NFT-Ver­käu­fe erfolg­ten über die welt­weit genutz­te Platt­form »Open­Sea« als digi­ta­lem Markt­platz durch Ver­wen­dung von sog. Smart Con­tracts. Dabei wur­de nicht das jewei­li­ge digi­ta­le Bild bzw. Sam­mel­ob­jekt selbst, son­dern nur ein Daten­bank­ein­trag auf einer dezen­tra­len Block­chain gehan­delt, mit dem sich ein Erwer­ber als »Eigen­tü­mer« des digi­ta­len Guts aus­ge­ben konn­te. Die Trans­ak­ti­ons­vor­gän­ge wur­den auf der jewei­li­gen Block­chain u. a. mit den zuge­hö­ri­gen pseud­ony­mi­sier­ten Kryp­to-Wal­let-Adres­sen des Ver­käu­fers und der Käu­fer gespei­chert. Die Erwer­ber teil­ten dem Klä­ger kei­ne Umsatz­steu­er-Iden­ti­fi­ka­ti­ons­num­mern oder ver­gleich­ba­re aus­län­di­sche Beschei­ni­gun­gen mit. Der Klä­ger ver­trat die Auf­fas­sung, dass sei­ne Umsät­ze aus den NFT-Ver­käu­fen nicht der Umsatz­steu­er unter­lie­gen wür­den, da die Käu­fer als Leis­tungs­emp­fän­ger nicht iden­ti­fi­zier­bar sei­en. Per Fik­ti­on einer Dienst­leis­tungs­kom­mis­si­on gemäß § 3 Abs. 11a UStG könn­ten sei­ne Leis­tun­gen als an die NFT-Han­dels­platt­form Open­Sea mit Sitz in den USA erbracht gel­ten, sodass der Leis­tungs­ort nicht im Inland sei. Sofern man dem­ge­gen­über von direk­ten Leis­tun­gen des Klä­gers an inlän­di­sche Käu­fer aus­ge­he, kön­ne dies nur einen gerin­gen Teil sei­ner Umsät­ze betref­fen, die dann jeden­falls umsatz­steu­er­frei sein müss­ten. Bei Geschäf­ten mit NFT lie­ge auch ein struk­tu­rel­les Voll­zug­de­fi­zit vor, was im Fal­le der Fest­set­zung von Umsatz­steu­er zu einem Ver­stoß gegen Art. 3 GG füh­re. Das beklag­te Finanz­amt folg­te dem nicht und unter­warf alle Umsät­ze des Klä­gers der Umsatz­steu­er zum Regel­steu­er­satz von 19 %.

Das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Kla­ge teil­wei­se statt. Der Klä­ger sei unstrei­tig Unter­neh­mer und habe mit den Trans­ak­tio­nen zu NFT Coll­ec­ti­bles kei­ne Lie­fe­run­gen, son­dern sons­ti­ge Leis­tun­gen nach § 3 Abs. 9 UStG gegen Ent­gelt erbracht. Leis­tungs­emp­fän­ger sei­en die Käu­fer der NFT und nicht die NFT-Han­dels­platt­form Open­Sea. Inso­fern hät­ten im Streit­jahr 2021 nicht die Vor­aus­set­zun­gen der Fik­ti­ons­re­ge­lung einer Dienst­leis­tungs­kom­mis­si­on nach § 3 Abs. 11a UStG vor­ge­le­gen. Nach Auf­fas­sung des 5. Sena­tes des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts ste­he die Pseud­ony­mi­sie­rung der Kryp­to-Wal­let-Adres­sen der Leis­tungs­emp­fän­ger dem Leis­tungs­tat­be­stand nicht ent­ge­gen. Der Klä­ger habe nicht nach­ge­wie­sen, dass die Käu­fer Unter­neh­mer gewe­sen sei­en. Bei der Erbrin­gung von sol­chen sons­ti­gen Leis­tun­gen im Zusam­men­hang mit den NFT-Trans­ak­tio­nen an Nicht­un­ter­neh­mer als Leis­tungs­emp­fän­ger han­de­le es sich um auf elek­tro­ni­schem Weg erbrach­te sons­ti­ge Leis­tun­gen gemäß § 3a Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 i. V. m. Satz 2 Nr. 3 UStG. Der Klä­ger habe sei­ne erwei­ter­ten Mit­wir­kungs- und Auf­klä­rungs­pflich­ten bei der Fest­stel­lung des Wohn­sit­zes oder Ansäs­sig­keits­staats der Leis­tungs­emp­fän­ger ver­letzt. Es sei jedoch wegen der welt­wei­ten Nut­zung von Open­Sea nicht anzu­neh­men, dass der Klä­ger die Leis­tun­gen aus­schließ­lich im Inland erbracht habe. Da das Gericht den genau­en Anteil der im Inland erbrach­ten Leis­tun­gen des Klä­gers nicht ermit­teln konn­te, schätz­te es die umsatz­steu­er­ba­ren Umsät­ze des Klä­gers unter Wür­di­gung der Gesamt­um­stän­de des Streit­fal­les auf die Hälf­te sei­ner streit­ge­gen­ständ­li­chen Umsät­ze aus den Ver­käu­fen der NFT. Nach Auf­fas­sung des Gerichts sei­en im Streit­fall kei­ne Steu­er­be­frei­un­gen oder Steu­er­satzer­mä­ßi­gun­gen ein­schlä­gig. Bei der Umsatz­be­steue­rung des Han­dels mit NFT Coll­ec­ti­bles habe im Jahr 2021 auch kein struk­tu­rel­les Voll­zugs­de­fi­zit vorgelegen.

Der 5. Senat des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts hat die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof zugelassen.

Das Urteil ist rechtskräftig.

FG Nie­der­sach­sen, Mit­tei­lung vom 20.08.2025 zum Urteil 5 K 26/24 vom 10.07.2025 (rkr)