Bestimmung des herrschenden Unternehmens i.S. des § 6a GrEStG bei mehrstufigen Beteiligungen

Der Bun­des­fi­nanz­hof (BFH) hat zur sog. „Konzernklausel“ (§ 6a des Grund­er­werb­steu­er­ge­set­zes –GrEStG–) ent­schie­den, dass das „herrschende Unter­neh­men“ und die „abhängige Gesell­schaf­t“ nach dem jewei­li­gen Umwand­lungs­vor­gang zu bestim­men sind, für den die Grund­er­werb­steu­er nach die­ser Norm nicht erho­ben wird.

Die Klägerin war an einer grund­be­sit­zen­den Gesell­schaft betei­ligt. Gesell­schaf­te­rin der Klägerin war eine GmbH, deren Antei­le wie­der­um durch eine AG gehal­ten wur­den. Die Betei­li­gun­gen bestan­den seit mehr als fünf Jah­ren und betru­gen jeweils 100 %. 2011 wur­de die grund­be­sit­zen­de Gesell­schaft auf die Klägerin ver­schmol­zen. Dadurch gin­gen die Grund­s­tü­cke der Gesell­schaft auf die Klägerin über. Das zuständige Finanz­amt (FA) gewährte dafür die Steu­er­be­güns­ti­gung des § 6a GrEStG. 2013 veräußerte die AG etwas mehr als 25 % ihrer Antei­le an der GmbH an einen Drit­ten. Das FA ver­trat die Ansicht, die Vor­aus­set­zun­gen für die Steu­er­be­güns­ti­gung sei­en mit Wir­kung für die Ver­gan­gen­heit ent­fal­len und erließ einen ent­spre­chend geänderten Bescheid. Das Finanz­ge­richt gab der dage­gen gerich­te­ten Kla­ge statt.

Der BFH wies die Revi­si­on des FA als unbe­grün­det zurück. Der durch die Ver­schmel­zung bewirk­te Übergang des Eigen­tums an dem Grund­s­tück unter­liegt zwar nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG der Grund­er­werb­steu­er. Die­ser Erwerb ist aber nach § 6a Satz 1 GrEStG von der Grund­er­werb­steu­er befreit. Nach die­ser Vor­schrift wird die Grund­er­werb­steu­er für steu­er­ba­re Umwandlungsvorgänge u.a. nicht erho­ben, wenn an dem Vor­gang ein sog. „herrschendes Unter­neh­men“ und eine sog. „abhängige Gesell­schaf­t“ betei­ligt sind. Vor­aus­set­zung dafür ist, dass eine Betei­li­gung von 95 % fünf Jah­re vor und fünf Jah­re nach dem Umwand­lungs­vor­gang bestand bzw. wei­ter besteht. Aller­dings muss die Vor- und Nach­be­hal­tens­frist – wie der BFH bereits früher ent­schie­den hat – nur ein­ge­hal­ten wer­den, wenn sie auch aus recht­li­chen Grün­den ein­hal­ten wer­den kann. Die jetzt strei­ti­ge Rechts­fra­ge, wer in einem mehr­stu­fi­gen Kon­zern als „herrschendes Unter­neh­men“ und wer als „abhängige Gesell­schaf­t“ anzu­se­hen ist, war bis­lang noch offen. Der BFH hat geklärt, dass sich dies allein nach dem jewei­li­gen Umwand­lungs­vor­gang rich­tet, für den die Steu­er nach § 6a Satz 1 GrEStG nicht erho­ben wer­den soll. Wird danach z.B. in einem drei­stu­fi­gen Kon­zern mit Mutter‑, Toch­ter- und Enkel­ge­sell­schaft die Enkel­ge­sell­schaft auf die Toch­ter­ge­sell­schaft ver­schmol­zen, ist die Toch­ter­ge­sell­schaft bei die­sem Umwand­lungs­vor­gang das „herrschende Unter­neh­men“ und die Enkel­ge­sell­schaft die „abhängige Gesell­schaf­t“. Nur in die­sem Verhältnis muss die Betei­li­gung von 95 % vor dem Umwand­lungs­vor­gang bestehen. Die Betei­li­gung der Mut­ter­ge­sell­schaft an der Toch­ter­ge­sell­schaft ist dafür unerheblich.

(BFH, Pres­se­mit­tei­lung vom 01.12.2022 zu Urteil vom 28.09.2022, II R 13/20)